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Vorsteuerberichtigungsanspruch im Insolvenzverfahren (BFH)

Verwendet der Insolvenzverwalter ein Wirtschaftsgut abweichend von den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnissen,  gehört ein Vorsteuerberichtigungsanspruch des FA zu den Masseverbindlichkeiten und kann durch Steuerbescheid gegenüber dem Insolvenzverwalter geltend gemacht werden.

Hintergrund:

Ändern sich die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, so ist eine Vorsteuerberichtigung (§ 15a UStG) durchzuführen. Im Streitfall ging es um die Frage, wie Vorsteuerberichtigungsbeträge, die auf den Zeitraum nach Eröffnung eines Insolvenzverfahrens entfallen, zu realisieren sind.

Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) hatte eine Einkaufspassage errichtet und die einzelnen Ladenlokale vermietet. Aus den Herstellungskosten hatte sie die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer in Höhe der Quote der im Erstjahr erfolgten steuerpflichtigen Vermietung von 79 % als Vorsteuer abgezogen.  - Im Jahre 2002  wurde über das Vermögen der GbR das Insolvenzverfahren eröffnet und A als Insolvenzverwalter bestellt. A vermietete die Ladenlokale zwar weiter. Aufgrund von Änderungen der Mietverträge hatte sich jedoch die Quote der steuerpflichtigen Vermietungsumsätze verringert. Sie betrug in den Streitjahren 2002 (ab Insolvenzeröffnung) bis 2004 jeweils etwas mehr als 75 %. - Die dadurch für das FA entstandenVorsteuerberichtigungsbeträge (§ 15a UStG) behandelte das FA - entgegen der Ansicht des A - nicht als vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstandene  Insolvenzforderungen, sondern als Masseverbindlichkeiten i.S. von § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO und setzte sie in den gegenüber dem Insolvenzverwalter erlassenen Umsatzsteuerbescheiden für die Streitjahre fest.

Entscheidung des BFH:

Der BFH hält das Vorgehen des FA für zutreffend.

Er geht davon aus, dass Insolvenzgläubiger ihre Forderungen (Insolvenzforderungen) nur nach den Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgen können (§ 87 InsO) und demgemäß ggf. nur einen Anteil ihrer Forderung (Insolvenzquote) erhalten. Dagegen sind Forderungen, die als Masseverbindlichkeiten (§ 55 InsO) zu beurteilen sind, vom Insolvenzverwalter aus der Insolvenzmasse in voller Höhe vorweg zu befriedigen. Masseverbindlichkeiten sind u.a. die Verbindlichkeiten, die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO). 

Bei Steuerforderungen kommt es für die Abgrenzung darauf an, ob der Tatbestand, der die Steuerforderung ausgelöst hat, bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwirklicht wurde; in diesem Fall handelt es sich um eine Insolvenzforderung.  Forderungen, die  erst nach Verfahrenseröffnung entstanden sind, sind dagegen Masseverbindlichkeiten.

Der BFH kommt zu dem Ergebnis, dass es sich bei dem aus der Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a UStG resultierenden Anspruch der Finanzbehörde um eine Masseforderung handelt, da die für die Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG maßgeblichen Vorgänge - nämlich die monatliche Überlassung der vermieteten Räume gegen eine geringere  monatliche Mietzahlung -  erst nach der Insolvenzeröffnung realisiert worden sind. Der Anspruch des FA auf Vorsteuerberichtigung konnte deshalb durch Steuerbescheid gegenüber dem Insolvenzverwalter geltend gemacht werden.

Urteil v. 9.2.2011, XI R 35/09, veröffentlicht am 15.6.2011

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