Ein ambulantes Dialysezentrum ist kein Krankenhaus und keine Einrichtung zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen oder zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen.

Hintergrund: Betrieb eines Dialysezentrums durch eine GmbH

Eine GmbH, die kraft ihrer Rechtsform als Kapitalgesellschaft einen Gewerbebetrieb unterhält (§ 2 Abs. 2 GewStG), betrieb in den Streitjahren (2004 – 2007) zwei Dialysezentren, in denen Krankenfachkräfte und Pfleger (keine Mediziner) die Patienten während der Dialyse betreuten. Das FA vertrat die Auffassung, der Betrieb eines Dialysezentrums sei nicht von der Gewerbesteuerbefreiung des § 3 Nr. 20 GewStG erfasst. In der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (bis 2014) betrifft die Befreiung u.a. Krankenhäuser, Einrichtungen zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen und Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen. Das FG wies die dagegen gerichtete Klage mit der Begründung ab, die Auslegung anhand der Begriffsbestimmungen des SGB führe nicht zu einer verfassungswidrigen Benachteiligung von Dialysezentren.

Entscheidung: Dialysezentrum ist kein Krankenhaus

Der Begriff des Krankenhauses ist gewerbesteuerrechtlich nicht definiert. Er knüpft über den Verweis auf § 67 AO an das Sozialrecht an. Damit sind insbesondere die Definitionen in § 2 Nr. 1 Krankenhausfinanzierungsgesetz (KHG) und in § 107 Abs. 1 SGB V heranzuziehen. Danach setzt der Begriff des Krankenhauses neben fachlich-medizinischen Erfordernissen voraus, dass die Patienten Unterkunft und Verpflegung erhalten. Auch teilstationäre Einrichtungen (z.B. Tag- oder Nachtkliniken) können als Krankenhäuser anzusehen sein, nicht jedoch ausschließlich der ambulanten Behandlung dienende Einrichtungen, da es an der Möglichkeit der – auch bei teilstationärer Aufnahme vorzuhaltenden – Vollverpflegung fehlt. Eine solche Versorgungsmöglichkeit boten die Dialysezentren der GmbH unstreitig nicht.

Kein Gleichheitsverstoß

Die Versagung der Gewerbesteuerbefreiung verstößt nicht gegen den aus dem Gleichheitssatz abgeleiteten Grundsatz der Wettbewerbsneutralität. Der dem Gesetzgeber bei steuerlichen Verschonungsregelungen eingeräumte Gestaltungsspielraum ist durch die Ausnahme rein ambulante Leistungen erbringender Einrichtungen nicht überschritten. Der Zweck der Regelung liegt darin, die bestehenden Versorgungsstrukturen zu verbessern und die Sozialversicherungsträger zu entlasten. Dass der Gesetzgeber zur Erreichung dieses Zwecks aufgrund der Vollversorgung (Unterkunft und Verpflegung) nur Krankenhäuser und nicht auch rein ambulante Einrichtungen von der GewSt befreit hat, stellt eine zulässige Differenzierung dar.

Keine Aufnahme Pflegebedürftiger ...

Es liegt auch keine "Einrichtung zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen" i.S.v. § 3 Nr. 20 Buchst. d Alt. 1 GewStG vor. Danach muss die Aufnahme in die Einrichtung zum Zweck der Erbringung pflegerischer Leistungen erfolgen. Das ist bei der Dialyse nicht der Fall. Pflegerische Leistungen werden hier lediglich erbracht, um die andere Leistung – die Dialyse – zu ermöglichen.

... und keine ambulante Pflege

Auch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 20 Buchst. d Alt. 2 GewStG ("Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen") sind nicht gegeben. Unter ambulanter Pflege in diesem Sinne sind nur Einrichtungen (Pflegedienste) zu verstehen, die Pflegebedürftige in ihrer Wohnung pflegen und hauswirtschaftlich versorgen (§ 71 Abs. 1 SGB XI). Die Leistungen der GmbH wurden jedoch in ihren Einrichtungen, nicht im häuslichen Bereich der Dialysepatienten erbracht.

Hinweis: Möglichkeit der Vollverpflegung entscheidend

Der BFH stellt für den Zeitraum bis 2014 klar, dass ein von der Steuerbefreiung umfasstes Krankenhaus zwar auch bei einer teilstationären Einrichtung (Tag-/Nachtklinik) vorliegen kann. Voraussetzung ist jedoch, dass jedenfalls die Möglichkeit der Vollverpflegung gegeben ist. Der BFH setzt damit die zu ambulanten Reha-Zentren entwickelten Grundsätze fort (BFH, Urteil v. 9.9.2015, X R 2/13, BStBl II 2016, 286). Darin liegt ein zulässiger Differenzierungsgrund. Dabei kann dahinstehen, ob es beim Erlass der Regelung steuerpolitisch sachgerecht gewesen wäre, auch ambulante Dialysezentren zu erfassen.

Wichtig: Nach der ab 2015 geltenden Neuregelung in § 3 Nr. 20 Buchst. e GewStG können auch "Einrichtungen zur ambulanten oder stationären Rehabilitation" begünstigt sein.     

BFH, Urteil v. 25.1.2017, I R 74/14; veröffentlicht am 3.5.2017

Alle am 3.5.2017 veröffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen

Schlagworte zum Thema:  Gewerbesteuer, Krankenhaus, Steuerbefreiung