Einführung ErbStG / 1.1 Das Erbschaftsteuergesetz in seiner historischen Entwicklung

Rz. 1

Eine Erbschaftsteuer gab es schon in der Antike (Esskandari in S/L, Einf. Rz. 10 ff. und Gebel in T/G/J/G , Einf. Rz. 60: bereits als "Besitzwechselabgabe" in Ägypten). In Deutschland war das am 01.01.1900 in Kraft getretene BGB der Wegbereiter für ein einheitliches Erbschaftsteuerrecht (ReichserbschaftsteuerG 1906). Danach brachte das ErbStG 1919 einen – neben der Erbanfallsteuer (des Erwerbers) – zweiten Steuertatbestand, die Nachlasssteuer (des Verstorbenen). In der Folgezeit wurde die Steuer auf den Nachlass aufgehoben und das ErbStG 1925 bildete – zusammen mit der eingeführten Vermögensteuer – die Grundlage für die Nachlass- und Vermögensbesteuerung bis zum Jahre 1973.

Rz. 2

Das seit 01.01.1974 geltende ErbStG 1974 löste für 23 Jahre die alte Rechtslage ab und die Besteuerung unentgeltlicher Vermögensübertragungen war nunmehr durch folgende Eckpunkte charakterisiert:

• bei der Bewertung des Grundvermögens wurden die niedrigen Einheitswerte von 1964 mit 40 % indiziert und auf 140 % angesetzt;
• gesellschaftsrechtliche "Schlupflöcher" wurden mittels § 7 Abs. 5–7 ErbStG geschlossen;
• die Ersatzerbschaftsteuer auf Familienstiftungen wurde eingeführt.

Rz. 3

Während das StÄndG 1992 mit der sog. verlängerten Maßgeblichkeit der Steuerbilanz für die Bewertung des vererbten bzw. verschenkten Betriebsvermögens (anstelle des früheren Teilwertansatzes) eine wesentliche Verbesserung und Erleichterung bei der Unternehmensübertragung mit sich brachte, gab es durch das JStG 1997 gravierende Änderungen, die weitestgehend auf den BVerfG-Beschluss vom 22.06.1995 (BStBl II 1995, 655: Abschaffung der Vermögensteuer und Neubewertung bei der Erbschaftsteuer) zurückzuführen waren. Als eine der Hauptänderungen wurden die Einheitswerte als Bewertungsgrundlage für das Grundvermögen durch ein Ertragswertverfahren ersetzt, das im Ergebnis zu einem Ansatz des Immobilienvermögens von ca. 50 % des Verkehrswerts führte.

Mit der Erhöhung der persönlichen Freibeträge für Angehörige ging eine weitere Verschonung des Familienvermögens einher. Das sog. Produktivvermögen (im Wesentlichen das Betriebsvermögen inkl. der wesentlichen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften – die sog. "Viertel-Plus"-Quote) konnte mit einem erweiterten Freibetrag von 256.000 EUR (seit 01.01.2004: 225.000 EUR) sowie einem zusätzlichen Bewertungsabschlag von ursprünglich 40 % (ab 01.01.2004: 35 %) unentgeltlich übertragen werden.

Im Entwurf eines UnternehmensnachfolgeerleichterungsG aus dem Jahre 2006 sollten die o. g. Vergünstigungen für die Übertragung von Unternehmen wieder zurückgenommen und durch eine großzügige Stundungs- und Erlasslösung ersetzt werden. Nach dem BVerfG-Beschluss vom 07.11.2006 (DStR 2007, 235) musste der vorgelegte Entwurf nochmals modifiziert werden, da das BVerfG eine gleiche Bewertung aller Vermögenskategorien mit dem gemeinen Wert gefordert hat.

Rz. 4

Der am 20.11.2007 vorgelegte Referentenentwurf eines Gesetzes zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsgesetzes (s. ErbStRG, BR-Drs. 4/08) ist mit nochmaligen gravierenden Änderungen (in der Fassung des Regierungsentwurfs) am 25.11.2008 als Erbschaftsteuerreformgesetz vom Bundestag verabschiedet worden und hat am 05.12.2008 den Bundesrat passiert. Das ErbStG 2008 mit Ausfertigungsdatum 24.12.2008 (BGBl I 2008, 3018) trat gem. Art. 6 Abs. 1 am 01.01.2009 in Kraft.

Rz. 5

Das WaBeschlG (Dezember 2009) hat – mit Wirkung ab 01.01.2010 – auf die größten Bedenken gegen das ErbStRefG reagiert und bringt im Bereich der Privilegierung von Elementarvermögen (§§ 13a, 13b ErbStG) ebenso wie bei den Steuersätzen (in StKl. II) deutliche Änderungen mit sich.

Das JStG 2010 führt bei § 13b Abs. 2 ErbStG zu einer geringfügigen Änderung und nähert ansonsten die Gesetzeslage an den Beschluss des BVerfG vom 21.07.2010 (DStR 2010, 1875: verfassungswidrige Ungleichbehandlung von Ehe und eingetragener Lebenspartnerschaft) an.

Mit dem JStG 2013 sollten – auch als Reaktion auf den Vorlagebeschluss des BFH vom 27.09.2012 (II R 9/11) zur Verfassungsmäßigkeit des ErbStG – Ergänzungen (zum Verwaltungsvermögen; zur Lohnsummenregelung) erfolgen.

Das ErbStAnpG vom 29.09.2016 (ErbStG 2016) – mit Wirkung ab 01.07.2016 – brachte gravierende dogmatische Änderungen mit sich, deren steuerliche Auswirkungen sich aber in Grenzen halten. Allein die Lohnsummenregelung bringt für viele "Übergabe"-Unternehmen deutlich höhere Anforderungen, insb. in bürokratischer Hinsicht, mit sich. Zu den großen Neuerungen zählt die Eingruppierung der Betriebe in drei Klassen, die sich am gemeinen Wert der Betriebe orientieren:

• ≤ 26 Mio. EUR,
• > 26 Mio. EUR bis < 90 Mio. EUR,
• ≥ 90 Mio. EUR.

Neben die klassische Verschonung tritt bei "mittelgroßen" Erwerben (> 26 Mio. EUR und < 90 Mio. EUR/Erwerber) wahlweise eine Bedürftigkeitsprüfung oder das Erlassmodell. Bei Großerwerben kommt obligatorisch eine Verschonungsbedarfsprüfung zur Anwendung.

In der wichtigen Abgrenzung (und Ausklammerung) des nicht betriebsnotwendigen Vermögens (sog. Verwaltungsvermögen) tritt...