Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, FGO § 48 Klagebefugnis

Schrifttum

Jarosch, Die GbR im Finanzgerichts-Prozess, AO-StB 2001, 82;

Voigt, Einspruchsbefugnis bei einheitlicher und gesonderter Gewinnfeststellung, AO-StB 2002, 127;

von Wedelstädt, Einspruchs- und Klagebefugnis bei einheitlichen und gesonderten Feststellungsbescheiden, AO-StB 2006, 230 (Teil 1) und 261 (Teil 2);

Steinhauff, Systemwidrige Erstreckung der Ewigkeitstheorie auf Rechtsbehelfsverfahren wegen einheitlicher und gesonderter Feststellungsbescheide, AO-StB 2010, 182.

A. Inhalt der Vorschrift

Tz. 1

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 48 FGO regelt die Klagebefugnis als Sachentscheidungsvoraussetzung für die Fälle, in denen nach §§ 179ff. AO oder den Einzelsteuergesetzen eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vorzunehmen ist (s. § 179 AO Rz. 2 ff.). § 48 FGO gilt, wie aus dem systematischen Zusammenhang mit § 40 Abs. 2 FGO folgt, grds. nur für Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen, nicht aber für allgemeine Leistungsklagen und Feststellungsklagen. Eine Ausnahme besteht für Feststellungklagen, die auf die Feststellung der Nichtigkeit eines Gewinnfeststellungsbescheids gerichtet sind; in diesem Fall ist § 48 FGO ebenfalls anzuwenden (BFH v. 06.09.2017, IV R 1/16, BFH/NV 2018, 206; Brandis in Tipke/Kruse, § 48 FGO Rz. 6; Steinhauff in HHSp, § 48 FGO Rz. 32). Aufbau und Inhalt der Vorschrift entsprechen weitgehend § 352 AO. Daher kann auf die Kommentierung zu § 352 AO verwiesen werden. § 48 FGO gilt auch im Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes nach §§ 69, 114 FGO. § 48 FGO greift indessen nach dem klaren Wortlaut nicht bei Bescheiden, die gegenüber der Personengesellschaft als selbständigem Steuerrechtssubjekt ergehen (z. B. USt-Bescheide, GrESt-Bescheide oder GewSt-Messbescheide). In diesen Fällen richtet sich die Klagebefugnis der Gesellschaft, die von dem oder den geschäftsführenden Gesellschaftern vertreten wird (vgl. §§ 714 BGB, 125 HGB), allgemein nach § 40 Abs. 2 FGO (Brandis in Tipke/Kruse, § 48 FGO Rz. 6).

B. Klagebefugnis des zur Vertretung berufenen Geschäftsführers oder Klagebevollmächtigten (§ 48 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 FGO)

Tz. 2

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO kann gegen Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen grds. nur der zur Vertretung berufene Gesellschafter oder der Klagebevollmächtigte i. S. des § 48 Abs. 2 FGO Klage erheben. Diese Regelung ist nach der neueren Rspr. des BFH dahin zu verstehen, dass die Personengesellschaft als Prozessstandschafterin für ihre Gesellschafter und ihrerseits vertreten durch ihre(n) Geschäftsführer Klage gegen den Gewinnfeststellungsbescheid erheben kann, der sich inhaltlich nicht an die Gesellschaft, sondern an die einzelnen Gesellschafter als Subjekte der ESt richtet (vgl. z. B. BFH v. 27.05.2004, IV R 48/02, BStBl II 2004, 964; BFH v. 29.01.2007, IX B 181/05, BFH/NV 2007, 1511; BFH v. 29.11.2012, IV R 37/10, BFH/NV 2013, 910; BFH v. 18.08.2015, I R 42/14, BFH/NV 2016, 164). Den Gesellschaftern (Feststellungsbeteiligten) steht daneben eine eigene Klagebefugnis nur zu, soweit in ihrer Person die Voraussetzungen des § 48 Abs. 1 Nr. 2 bis 5 FGO erfüllt sind, obwohl sich ein Gewinnfeststellungsbescheid letztlich seinem Inhalte nach an die Mitunternehmer (Gesellschafter) richtet (BFH v. 27.05.2004, IV R 48/02, BStBl II 2004, 964), ansonsten ist ihre Klage unzulässig. Abweichend hiervon sind bei einem negativen Feststellungsbescheid neben der Gesellschaft nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO ausnahmsweise auch die Gesellschafter nach § 48 Abs. 1 Nr. 4 und 5 FGO selbst klagebefugt (z. B. BFH v. 11.07.2017, I R 34/14, juris; BFH v. 19.01.2017, IV R 50/13, BFH/NV 2017, 751; BFH v. 24.01.2018, I B 81/17, BFH/NV 2018, 515). Dies gilt z. B., wenn die Finanzbehörde die Durchführung eines Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO mit der Begründung verneint, auf der Ebene der Gesellschaft fehle eine Gewinnerzielungsabsicht (BFH v. 19.01.2017, IV R 5/16, BFH/NV 2017, 755). Eine Klagebefugnis der Gesellschafter nach diesen Grundsätzen besteht auch dann, wenn darüber gestritten wird, ob ein negativer oder positiver Feststellungsbescheid vorliegt (BFH v. 11.11.2014, VIII R 37/11, juris). Klagt ein solchermaßen klagebefugter Gesellschafter nicht selbst, ist er gem. § 60 Abs. 3 FGO notwendig beizuladen (BFH v. 24.01.2018, I B 81/17, BFH/NV 2018, 515). Wer zur Vertretung der Gesellschaft nach außen hin – und damit auch vor Gericht – berufen ist, richtet sich nach den zivilrechtlichen Regelungen (§§ 709, 710, 714 BGB, §§ 125, 170 HGB). Dies gilt auch für eine im Ausland ansässige Personengesellschaft, an der im Inland ansässige Gesellschafter beteiligt sind, und den Fall, dass der Feststellungsbescheid auf § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO beruht (BFH v. 11.09.2013, I B 79/13, BFH/NV 2014, 161; BFH v. 24.01.2018, I B 81/17, BFH/NV 2018, 515). Der Klagebefugte ist berechtigt, fremde Rechte (die der Feststellungsbeteiligten) im Namen der Gesellschaft geltend zu machen. Ein ausdrücklicher Nachweis der Zustimmung aller Gesellschafter ist daher nicht generell erforderlich (BFH v. 29.01.2007, IX B 181/05, BFH/NV 2007, 1511). Es...