Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / B. Beginn der Verfolgungsverjährung

Tz. 2

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die Verjährung beginnt, sobald das strafbare Verhalten beendet ist (s. § 78a Satz 1 StGB). Tritt jedoch ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, wie z. B. die Verkürzung einer Steuer, die der Festsetzung bedarf, so beginnt die Verjährung mit diesem Zeitpunkt (s. § 78a Satz 2 StGB), also mit Bekanntgabe des unrichtigen Bescheides (BGH v. 16.05.1984, 2 StR 525/83, HFR 1984, 439). Hierbei findet die Bekanntgabefiktion des § 122 Abs. 2 AO keine Anwendung, es kommt vielmehr auf die tatsächliche Bekanntgabe an, die ggf. früher stattgefunden hat (Müller, wistra 2004, 11). Schließen sich Verschleierungsmaßnahmen an, beginnt die Verjährung erst mit dem Ende derselben, weil erst damit die Tat "zum Ruhen gekommen" und beendet ist (BGH v. 19.04.1983, 1 StR 2859/82, DB 1983, 2289; Schmuggel von Tabakwaren vgl. BGH v. 08.07.2014, 1 StR 240/14, wistra 2014, 486).

Tz. 3

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Im Fall der Nichtabgabe einer Steuererklärung zu einer Veranlagungsteuer fallen die Tatbeendigung und Vollendung regelmäßig zusammen. Die Verfolgungsverjährung beginnt somit erst, wenn das zuständige FA die Veranlagungsarbeiten für den maßgeblichen Zeitraum allgemein abgeschlossen hat (s. § 370 AO Rz. 28; BGH v. 07.11.2001, 5 StR 395/01, BStBl II 2002, 259; BGH v, 19.01.2011, 1 StR 640/10, wistra 2012, 484). Nach anderer Ansicht des OLG Hamm (OLG Hamm v. 02.08.2001, 2 Ws 156/01, wistra 2001, 474) ist hingegen zugunsten des Täters auf den Beginn der Veranlagungsarbeiten abzustellen. Werden in einem Feststellungsverfahren unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht, so wirkt sich dies auf die Steuerfestsetzung im Folgebescheid aus.

Tz. 3a

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Bei einer gesonderten und ggf. einheitlichen Gewinnfeststellung hat der BGH wegen der Bindungswirkung des Feststellungsbescheides für den Folgebescheid angenommen, dass bereits mit Erlass des Grundlagenbescheids unter dem Gesichtspunkt der schadensgleichen Vermögensgefährdung eine vollendete Steuerhinterziehung vorliegen kann. Der unrichtige Feststellungsbescheid ist ein nicht gerechtfertigter Steuervorteil i. S. des § 370 Abs. 1 AO. Die durch die Umsetzung der festgestellten unrichtigen Bemessungsgrundlagen bei der Steuerfestsetzung in den Folgebescheiden bewirkte Steuerverkürzung stellt einen weiteren Taterfolg dar, der für den Zeitpunkt der Tatbeendigung und damit für den Verjährungsbeginn von Bedeutung ist (BGH v. 10.12.2008, 1 StR 322/08, NJW 2009, 381). Damit beginnt auch im Fall einer Abschreibungsgesellschaft oder Publikumsgesellschaft die Verjährung erst, wenn der letzte unrichtige Folgesteuerbescheid bekannt gegeben wird (BGH v. 02.07.1986, 3 StR 87/86, wistra 1986, 257; BGH v. 01.02.1989, wistra 1989, 184; a. A. Hardtke, FS 50 Jahre Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht e. V., 629 ff.).

Tz. 4

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Im Fall der Abgabe unrichtiger Umsatzsteuervoranmeldungen und einer unrichtigen Jahresanmeldung ist die Hinterziehung erst mit Abgabe der unrichtigen Jahresanmeldung beendet (§ 168 Satz 1 AO) es sei denn, die Jahresanmeldung führt zu einer Steuerherabsetzung oder -vergütung. Dann ist die Tat erst mit der Zustimmung des FA nach § 168 Satz 2 AO beendet (BGH v. 23.07.2014, 1 StR 196/14, wistra 2014, 486; BGH v. 07.10.2014, 1 StR 182/14, wistra 2015, 188). Im Fall der Nichtabgabe der Anmeldungen ist die Tat mit fruchtlosem Ablauf der Voranmelde- bzw. Jahresanmeldungsfrist beendet (BGH v. 10.12.1991, aaO; BGH v. 02.12.2008, 1 StR 344/08, wistra 2009, 189).

Tz. 5

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Bei versuchter Steuerhinterziehung (s. § 370 AO Rz. 64 ff.) beginnt die Verjährung mit dem Ende der Tätigkeit, die der Tatvollendung dienen soll (BGH v. 26.02.1988, 3 StR 477/87, wistra 1988, 185; BGH v. 19.10.1987, 3 StR 589/86, wistra 1988, 263). Liegt eine Mittäterschaft vor (s. § 370 AO Rz. 72), so ist die letzte von mehreren Versuchshandlungen maßgeblich (BGH v. 27.09.1983, 5 StR 379/83, wistra 1984, 21; BGH v. 20.12.1989 3 StR 276/88, wistra 1990, 149).

Tz. 6

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Bei tateinheitlichemZusammentreffen ist die Verjährung für jede Gesetzesverletzung gesondert zu bestimmen (BGH v. 15.05.1982, 5 StR 660/81, wistra 1982, 188).

Tz. 7

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Für Teilnehmer beginnt die Verjährung erst mit der der Haupttat (BGH v. 02.12.2008, 1 StR 344/08, wistra 2009, 189; LG Oldenburg v. 18.11.2004, 13 Ns 436/04, wistra 2005, 69).