Lohnsteuer-Richtlinien, Amtliche Hinweise 2005 / H 13 Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 12 EStG)

Allgemeines zu § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG

Aufwandsentschädigungen, bei denen die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG nicht vorliegen, sind nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG nur steuerfrei, wenn sie aus öffentlichen Kassen (→ H 14a) an Personen gezahlt werden, die öffentliche Dienste für einen inländischen Träger öffentlicher Gewalt leisten (→ BFH vom 3.12.1982 – BStBl 1983 II S. 219). Dabei kann es sich auch um eine Nebentätigkeit handeln. Aufwandsentschädigungen können nicht nur bei Personen steuerfrei sein, die öffentlich-rechtliche (hoheitliche) Dienste leisten, sondern auch bei Personen, die im Rahmen des öffentlichen Dienstes Aufgaben der schlichten Hoheitsverwaltung erfüllen (→ BFH vom 15.3.1968 – BStBl II S. 437, vom 1.4.1971 – BStBl II S. 519 und vom 27.2.1976 – BStBl II S. 418).

Beamte bei Postunternehmen

→ § 3 Nr. 35 EStG

Begriff der Aufwandsentschädigung

• Abgeltung für Werbungskosten / Betriebsausgaben → BFH vom 9.7.1992 – BStBl. 1993 II S. 50
• Zur Prüfung dieser Voraussetzung durch das Finanzamt → BFH vom 3.8.1962 – BStBl. III S. 425 und 09.06.1989 – BStBl. 1990 II S. 121 und 123

Fiskalischen Verwaltung

Keine öffentlichen Dienste im Sinne des § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG leisten Personen, die in der fiskalischen Verwaltung tätig sind (→ BFH vom 13.8.1971 – BStBl II S. 818, vom 9.5.1974 – BStBl II S. 631 und vom 31.1.1975 – BStBl II S. 563). Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn sich die Tätigkeit für die juristische Person des öffentlichen Rechts ausschließlich oder überwiegend auf die Erfüllung von Aufgaben

1.	in einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb einer juristischen Person des öffentlichen Rechts oder

2.	in einem Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG bezieht.

Ob es sich um einen Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts handelt, beurteilt sich nach dem Körperschaftsteuerrecht (§ 4 KStG und Abschnitt 5 KStR). Hierbei kommt es nicht darauf an, ob der Betrieb gewerblicher Art von der Körperschaftsteuer befreit ist. Zu den Betrieben gewerblicher Art in diesem Sinne gehören insbesondere die von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts unterhaltenen Betriebe, die der Versorgung der Bevölkerung mit Wasser, Gas, Elektrizität oder Wärme (→ BFH vom 19.1.1990 – BStBl II S. 679), dem öffentlichen Verkehr oder dem Hafenbetrieb dienen, sowie die in der Rechtsform einer juristischen Person des öffentlichen Rechts betriebenen Sparkassen (→ BFH vom 13.8.1971 – BStBl II S. 818).

Öffentliche Kassen

→ H 14a

Steuerlicher Aufwand

Zur Voraussetzung der Abgeltung steuerlich zu berücksichtigender Werbungskosten / Betriebsausgaben

→ BFH vom 3.8.1962 (BStBl. III S. 425), vom 9.6.1989 (BStBl. 1990 II S. 121 und 123) und vom 9.7.1992 (BStBl. 1993 II S. 50)

Übertragung nicht ausgeschöpfter steuerfreier Monatsbeträge (Beispiel)

Für öffentliche Dienste in einem Ehrenamt in der Zeit vom 1. Januar bis 31. Mai werden folgende Aufwandsentschädigungen i.S.v. § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG und R 13 Abs. 3 Satz 3 LStR gezahlt:

Januar 250 €, Februar 50 €, März 180 €, April 100 €, Mai 200 €; Zeitaufwand wird nicht vergütet. Für den Lohnsteuerabzug können die nicht ausgeschöpften steuerfreien Monatsbeträge i.H.v. 154 € wie folgt mit den steuerpflichtigen Aufwandsentschädigungen der anderen Lohnzahlungszeiträume dieser Tätigkeit verrechnet werden:

	Gezahlte Aufwandsentschädigung	Steuerliche Behandlung nach R 13 Abs. 3 Satz 3 LStR		Steuerliche Behandlung bei Übertragung nicht ausgeschöpfter steuerfreier Monatsbeträge
		Steuerfrei sind:	Steuerpflichtig sind:	Steuerfreier Höchstbetrag	Steuerpflichtig sind:
Januar	250 €	154 €	96 €	154 €	96 €
Februar	50 €	50 €	0 €	2x154 € = 308 €	0 € (250 + 50 – 308), Aufrollung des Januar
März	180 €	154 €	26 €	3x154 € = 462 €	18 € (250 + 50 + 180 – 462)
April	100 €	100 €	0 €	4x154 € = 616 €	0 € (250 + 50 + 180 + 100 – 616), Aufrollung des März
Mai	200 €	154 €	46 €	5x154 € = 770 €	10 € (250+50+180+100 +200 – 770)
Summe	780 €	612 €	168 €	5x154 € = 770 €	10 €

Bei Verrechnung des nicht ausgeschöpften Freibetragsvolumens mit abgelaufenen Lohnzahlungszeiträumen ist im Februar der Lohnsteuereinbehalt für den Monat Januar und im April für den Monat März zu korrigieren.