20.04.2012 | Top-Thema Körperschaftsteuererklärung 2011

Aktuelle Rechtsentwicklung

Kapitel
Aktuelle Rechtsentwicklung
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Die nachfolgende Übersicht zu Urteilen und Verwaltungsanweisungen soll als praktische Checkliste zum Abhaken aktueller und praxisrelevanter Aspekte bei der Körperschaftsteuererklärung 2011 dienen.

Gemischte Aufwendungen lassen sich jetzt in gesellschaftsrechtlich und betrieblich veranlasst aufteilen. Dies hat auch Auswirkungen auf die Beurteilung von verdeckten Gewinnausschüttungen (siehe dazu FinMin Schleswig-Holstein, Erlass v. 1.11.2010, VI 3011 - S 2742 - 121).

Wurden 2011 betrieblich gehaltene Aktien oder GmbH-Anteile verkauft oder die Kapitalgesellschaft insolvent oder liquidiert, zählt ein Verlust nur mit 60 % gewinnmindernd, wenn die Beteiligung bis dahin keinerlei Einnahmen erbracht hatte. Bis 2010 zählte er selbst dann zu 100 %, wenn die wertlosen Anteile zum symbolischen Preis von 1 EUR veräußert wurden oder zuvor nur Einnahmen unter dem Anrechnungsverfahren vorliegen (BFH, Urteile vom 6.4.2011, IX R 61/10 und IX R 28/10.

Dem BVerfG liegt eine Verfassungsbeschwerde zu der Frage vor, ob bei einer im Rahmen von § 17 EStG erfassten Veräußerung ein Verlust nach § 3c Abs. 2 EStG nur mit 50/60 % oder voll abziehbar ist (BFH, Urteil v. 20.4.2011, I R 97/10, BStBl 2011 II S. 815, beim BVerfG unter 2 BvR 2690/11 anhängig). Fälle sind über einen ruhenden Einspruch offen zu halten.

Bei Einlagen von Kapitalbeteiligungen ins Betriebsvermögen, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1b EStG mit den Anschaffungskosten zu bewerten sind und auch bei Gewinnen aus einer Betriebseinbringung nach § 22 Abs. 1 Satz 5, Abs. 2 UmwStG kommt es nicht mehr zur Erfassung des bis zum 31.3.1999 eingetretenen Wertzuwachses (BMF, Schreiben v. 21.12.2011, BStBl 2012 I S. 42).

Der Verkauf von GmbH-Anteilen an Mitgesellschafter mit Verlust ist nicht rechtsmissbräuchlich, selbst wenn im zeitlichen Zusammenhang von diesen ein Erwerb von Anteilen in gleicher Höhe erfolgt (BFH, Urteil v. 7.12.2010, IX R 40/09, BStBl 2011 II S. 427). Eine Verlustrealisierung nach § 17 EStG kann sich also anbieten, z.B. der Verkauf an den Ehegatten zu einem symbolischen Preis von 1 EUR (siehe FG des Saarlandes, Urteil v. 17.6.2008, 2 K 1179/04).

Zur Anwendung des UmwG nach SEStEG hatte das BMF am 11.11.2011 den 170-seitigen Umwandlungssteuererlass (IV C 2 - S 1978 b/08/10001) zur ertragsteuerlichen Beurteilung von Umwandlungen und Einbringungen veröffentlicht.

Der Veräußerungsgewinn gem. § 17 Abs. 2 EStG entsteht bereits im Zeitpunkt der Veräußerung, auch wenn der Kaufpreis gestundet wird. Eine wahlweise Zuflussbesteuerung kommt nur bei wiederkehrenden Zahlungen mit Versorgungscharakter in Betracht (BFH, Urteil v. 20.7.2010, IX R 45/09, BStBl 2010 II S. 969).

Das FG Hamburg (Beschluss v. 4.4.2011, 2 K 33/10) hat dem BVerfG unter 2 BvL 6/11 Fragen zur Verfassungsmäßigkeit des § 8c KStG zur Entscheidung vorgelegt, wenn ein Gesellschafterwechsel bei einer GmbH zum Untergang von Verlusten aus der bisherigen Tätigkeit führt, die daher für eine spätere Gewinnverrechnung nicht mehr zur Verfügung stehen. Laut Sächsischem FG ist es hingegen zulässig, dass nicht ausgeglichenen Verluste bei eine schädlicher Beteiligungsübertragung vollständig untergehen (Sächsisches FG, Urteil v. 16.3.2011, 2 K 1869/10, Revision unter I R 31/11).

Praxis-Tipp: Betroffene GmbHs und ihre Gesellschafter sollten bereits entstandene und künftig anstehende Verlustfälle mit begrenzter Verrechnungsmöglichkeit über einen ruhenden Einspruch offen halten. Die Verwaltung gewährt AdV, beschränkt beim endgültigen Ausschluss der Verlustverrechnung bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c KStG (BMF, Schreiben v. 19.10.2011, IV C 2 - S 2741/10/10002).

Eine Organschaft setzt sowohl bei einer Kapital- als auch bei einer Personengesellschaft als Organträger eine (un)mittelbare Beteiligung an der Organgesellschaft voraus. Deshalb reicht es nach der geänderten Rechtsprechung (BFH, Urteil v. 1.12.2010, XI R 43/08) für die finanzielle Eingliederung einer GmbH als Organträger nicht mehr aus, dass nur der Personengesellschafter mit Stimmenmehrheit an der GmbH beteiligt ist. Die fehlende eigene Beteiligung der Gesellschaft kann nicht durch einen Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag ersetzt werden, was selbst die Verwaltung bislang akzeptiert hatte.

Wichtig: Dadurch kann eine Personengesellschaft jetzt nicht mehr Organträger einer GmbH sein, wenn nur ihr beherrschender Gesellschafter an der GmbH beteiligt ist.

Die steuerliche Anerkennung der Pensionszusage an den Gesellschafter-Geschäftsführer hängt von der Einhaltung einer Vielzahl von Kriterien ab. Dabei kann in besonderen Ausnahmefällen eine Bewertung der Pensionsverpflichtung nach § 6a EStG abweichend von den Heubeck-Richttafeln unter Anerkennung unternehmensspezifischer und modifizierter biometrischer Rechnungsgrundlagen erfolgen (BMF, Schreiben v. 9.12.2011, IV C 6 - S 2176/07/10004 :001).

Die Zusage einer Gewinntantieme kann eine vGA auslösen, wenn bei der Bemessung zuvor angefallene Jahresfehlbeträge nicht berücksichtigt werden (BFH, Beschluss v. 4.5.2011, I B 93/10).

Die Frage, wann Verluste aus einem der eigenen GmbH gewährten Darlehen als nachträgliche Anschaffungskosten gem. § 17 Abs. 2 EStG gelten, beantwortet das BMF ausführlich im Schreiben vom 21.10.2010 (BStBl 2010 I S. 832) und erläutert die Regeln zur Hingabe des Darlehens in der Krise, stehen gelassenen Krediten, Finanzplandarlehen, krisenbestimmten Darlehen und den Auswirkungen des Gesetzes zur Modernisierung des GmbH Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG).

Wichtig: Als nachträgliche Anschaffungskosten können Aufwendungen den Auflösungsverlust nur erhöhen, wenn sie sich auf die konkrete Beteiligung beziehen. Befriedigt ein Gesellschafter einen Gläubiger der GmbH etwa zur Wahrung seines geschäftlichen Rufs, obwohl diese Verbindlichkeit wegen der Vollbeendigung der GmbH nicht mehr besteht, ist der entsprechende Aufwand nicht mehr durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst (BFH, Urteil v. 9.6.2010, IX R 52/09, BStBl 2010 II S. 1102).

Möglich ist der Abzug von Schuldzinsen, die nach der Veräußerung einer wesentlichen Kapitalbeteiligung anfallen, weil der Verkaufserlös nicht zur Tilgung des bei Anschaffung der Beteiligung aufgenommenen Darlehens ausreicht (BFH, Urteil v. 16.3.2010, VIII R 20/08, BStBl 2010 II S. 787).

Verzichtet der Beteiligte beim Verkauf seiner GmbH-Anteile auf die Auszahlung ihm noch zustehender Gewinnvorträge und Jahresüberschüsse, kann er diese Beträge nicht als Anschaffungskosten mindernd abziehen, dies ist ein preisbildender Bestandteil des veräußerten Anteils. Abziehbar sind lediglich das eingezahlte Stammkapital und Notarkosten (BFH, Urteil v. 8.2.2011, IX R 15/10, BStBl 2011 II S. 684).

Wurden 2011 GmbH-Anteile verkauft, kommt eine teilweise Steuerbefreiung in Betracht. Das gilt beim Verkauf einer vor 1999 erworbenen Beteiligung mit Quote zwischen 25 und 10 % für Wertzuwächse bis zum 31.3.1999 und für Wertzuwächse bis zum 26.10.2000 bei Quoten zwischen 9,9 und 1 % (BMF, Schreiben v. 21.12.2011 (IV C 6 - S 2178/11/10001 und v. 20.12.2010, IV C 6 - S 2244/10/10001). Insoweit kann eine zeitliche Zuordnung in steuerfreie und steuerpflichtige Gewinnanteile erfolgen.

Die Verwaltungsanforderungen zu steuerbefreiten Körperschaften und insbesondere gemeinnützigen Vereinen sowie Tätigkeitsvergütungen an Vorstandsmitglieder ergeben sich aus dem geänderten AEAO zu §§ 51 ff. (BMF, Schreiben v. 17.1.2012, IV A 3 - S 0062/08/10007-12).

Werden die aktiven Bezüge wegen finanzieller Probleme unter Aufrechterhaltung der Pensionszusage auf 0 EUR gesenkt, führt die Nur-Pension zur Überversorgung und eine Rückstellung gem. § 6a EStG darf nicht gebildet werden (FG Hamburg, Urteil vom 20.7.2011, 2 K 22/10).

Soweit Deutschland Dividenden an ausländische Unternehmen höher besteuert als solche an inländische, steht dies im Widerspruch zu EU-Recht und schränkt die Kapitalverkehrs- und Niederlassungsfreiheit ein (EuGH, Urteil v. 20.10.2011, C-284/09). Dies betrifft Beteiligungen im Streubesitz ausländischer Körperschaften, hier findet trotz der nationalen Steuerfreistellung der Dividenden nach § 8b Abs. 1 KStG ein Abzug von Kapitalertragsteuer statt (§ 43 Abs. 1 Satz 3 EStG). Die einbehaltene Kapitalertragsteuer für eine inländische Körperschaft wird im Rahmen der Steuerveranlagung auf die Körperschaftsteuerschuld angerechnet (§§ 31 Abs. 1 KStG, 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Bei einer ausländischen Köperschaft kommt i. d. R. keine Anrechnung in Betracht. Die Kapitalertragsteuer hat bei ihr Abgeltungswirkung (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG), was zu einer Definitivbelastung führt, wenn die Mutter-Tochter-Richtlinie keine Anwendung findet, weil die Mindestbeteiligungsgrenze nicht erreicht ist (§ 43b EStG).

Nach Ansicht des BFH unterliegen Erstattungszinsen nach § 233a AO nicht der Besteuerung, soweit sie auf gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Steuern entfallen. Durch das JStG 2010 wird eine abweichende Regelung im § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG getroffen, wonach erstattete Einkommensteuerzinsen als Kapitaleinnahmen der Besteuerung unterliegen. Im KStG wurde keine entsprechende Gesetzesänderung vorgenommen, insbesondere nicht in § 10 Nr. 2 KStG. Denn die Wirkung des BFH-Urteils ist auf die ESt begrenzt. Kapitalgesellschaften verfügen steuerlich über keine außerbetriebliche Sphäre. Deshalb sind dem Grunde nach alle Einnahmen Betriebseinnahmen, dies gilt auch für Erstattungszinsen. Daher bleibt die Regelung in R 48 Abs. 2 Satz 2 KStR im Hinblick auf das Abzugsverbot von steuerlichen Nebenleistungen unverändert bestehen (OFD Münster, Verfügung v. 3.12.2010, Kurzinfo KSt 6/2010).

Das JStG 2010 enthält eine Neufassung von § 8c Abs. 1 Satz 6 KStG, wonach im Fall negativen steuerlichen Buchkapitals der verlusttragenden Gesellschaft bei einem negativen Eigenkapital ein Verlust ab dem VZ 2010 nur i. H. der anteiligen oder – bei einer Anteilsübertragung von mehr als 50 % – der gesamten steuerpflichtigen stillen Reserven des Betriebsvermögens erhalten bleibt. Danach verhindern stille Reserven die Vernichtung eines Verlustvortrags nur noch, soweit der gemeine Wert des Betriebsvermögens über dem Buchkapital liegt.

Schlagworte zum Thema:  Körperschaftsteuererklärung, Kapitalgesellschaft, Steueränderungen, Elektronische Steuererklärung, Körperschaftsteuer

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