Vorsteuerabzug und Vorsteue... / II. Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Gmina Ryjewo

1. Sachverhalt

Eine seit 2005 als Unternehmerin umsatzsteuerlich registrierte Gemeinde ließ in den Jahren 2009 und 2010 ein Kulturhaus errichten. In diesem Zusammenhang bezog die Gemeinde Eingangsleistungen mit Umsatzsteuerausweis.

In 2010 nach Fertigstellung hat die Gemeinde das Kulturhaus einem gemeindlichen Kulturzentrum unentgeltlich überlassen. Die Gemeinde hat zu diesem Zeitpunkt keine Vorsteuern aus den Eingangsleistungen geltend gemacht.

Erstmals in 2014 äußerte die Gemeinde die Absicht, das Kulturhaus selbst zu verwalten. Teile des Gebäudes sollten unentgeltlich den Bewohnern der Gemeinde zur Verfügung stehen. Andere Teile des Gebäudes sollten entgeltlich zu kommerziellen Zwecken unter Verzicht auf die Steuerbefreiung vermietet werden.

Das polnische Gericht hat dem EuGH folgende Fragen vorgelegt:

„Ist eine Gemeinde zum Vorsteuerabzug (durch Berichtigung) auf Investitionsausgaben berechtigt, wenn sie das hergestellte oder erworbene Investitionsgut zunächst hoheitlich verwendet und erst später, aber innerhalb des Vorsteuerberichtigungszeitraums, auch zur Ausführung von Ausgangsumsätzen, die einen Vorsteuerabzug ermöglichen würden?

Ist im Rahmen der Beurteilung der Umstand erheblich, dass die Gemeinde im Zeitpunkt der Herstellung oder des Erwerbs des Investitionsgutes die Absicht, dieses künftig auch für Ausgangsumsätze zu nutzen, die den Vorsteuerabzug ermöglichen, nicht ausdrücklich zum Ausdruck gebracht hat?

Ist für die Beantwortung der ersten Frage von Bedeutung, dass das Investitionsgut sowohl für steuerpflichtige als auch für nicht steuerpflichtige Umsätze (zur Erfüllung öffentlicher Aufgaben) genutzt wird und es nicht möglich ist, die konkreten Investitionsausgaben einem der zuvor erwähnten Umsätze objektiv zuzuschreiben?“

2. Schlussanträge der Generalanwältin Kokott

Die Generalanwältin Kokott hatte in ihren Schlussanträgen vom 19.4.2018[28] die Ansicht vertreten, dass die im Gegensatz zur Entnahmebesteuerung fehlende Einlagenregelung im Hinblick auf den Neutralitätsgrundsatz und den Gleichbehandlungsgrundsatz problematisch sei[29]. Deswegen sei eine jPöR zum Abzug der Vorsteuer im Wege einer Vorsteuerkorrektur auf ihre Investitionsausgaben berechtigt, wenn das hergestellte oder erworbene Investitionsgut anfangs für Zwecke genutzt wurde, die nicht der Besteuerung unterliegen, aber sich die Art der Nutzung des Investitionsguts innerhalb des Vorsteuerberichtigungszeitraums geändert hat und dieses nunmehr zumindest auch für steuerpflichtige Ausgangsumsätze genutzt wird[30]. Es erfolge eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs ex nunc und pro rata temporis in der entsprechenden Höhe ab dem Zeitpunkt der geänderten Verwendung. Unbeachtlich sei, ob bereits im Zeitpunkt der Herstellung oder des Erwerbs des Gegenstandes die Absicht zum Ausdruck gebracht wurde, diesen künftig zumindest auch für steuerpflichtige Umsätze nutzen zu wollen[31].

Die bisherige Rechtsprechung stehe dem neutralitätskonformen Ergebnis des – nachträglichen – Vorsteuerabzugs wegen einer Änderung der Rechtslage nicht im Weg[32]. Diese beruhe auf dem geänderten Wortlaut des Art. 187 Abs. 2 Unterabs. 2 MwStSystRL, der nicht mehr allein auf den Zeitpunkt des Erwerbs oder der Herstellung, sondern auch auf die erstmalige Verwendung abstelle. Damit sei nach dem Wortlaut auch die erstmalige Verwendung eines Gegenstandes eingeschlossen, der anfangs noch nicht dem Unternehmen zugeordnet worden sei, sondern erst später – auch nach längerer Zeit – überhaupt erstmals unternehmerisch verwendet werde.

Man durfte gespannt sein, ob sich der EuGH dieser Rechtsansicht anschließt. Damit wäre im Ergebnis die bisherige Auffassung[33], wonach eine jPöR beim Erwerb eines Gegenstandes, der für eine hoheitliche Tätigkeit genutzt wird, diesen nicht dem Unternehmen zuordnen kann und eine spätere Nutzung für unternehmerische Zwecke nicht im Rahmen einer Vorsteuerberichtigung berücksichtigt werden kann, überholt[34].

[28] EuGH, Schlussanträge der Generalanwältin Kokott v. 19.4.2018 – C-140/17 – Gmina Ryjewo, ECLI:EU:C:2018:273.
[29] Röhrbein, UVR 2018, 237 (242).
[30] Sterzinger, UR 2018, 377 (381).
[31] Jürgens/Menebröker, UStB 2018, 168 (175).
[32] Röhrbein, UVR 2018, 237 (242).
[33] EuGH v. 5.6.2014 – C-500/13 – Gmina Międzyzdroje, ECLI:EU:C:2014:1750, juris; EuGH v. 2.6.2005 – C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen, ECLI:EU:C:2005:335, UR 2005, 437; BFH v. 3.8.2017 – V R 62/16, UR 2018, 170 Rz. 19 m. Anm. Dziadkowski; BFH v. 19.7.2011 – XI R 29/09, BStBl. II 2012, 430 Rz. 35; BFH v. 3.3.2011 – V R 23/10, BStBl. II 2012, 74 Rz. 17; BFH v. 12.1.2011 – XI R 9/08, BStBl. II 2012, 58; BFH v. 22.10.2009 – V R 33/08, UR 2010, 368.
[34] Sterzinger, UR 2018, 377 (382); Röhrbein, UVR 2018, 237 (243); Huschens, EU-UStB 2018, 50 (51).

3. Entscheidung des EuGH

Bereits drei Monate nach den Schlussanträgen der Generalanwältin hat sich der EuGH[35] positioniert. Auf den ersten Blick ist die erwartete/erhoffte revolutionäre Wende beim Vorsteuerabzug von Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht eingetreten.

Der EuGH[36]verweist zunächst auf seine Entscheidung v. 2.6.2005 in de...

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