Vorsteuerabzug und Vorsteue... / 3. Vorsteuerberichtigung

Berichtigung setzt bestehendes Vorsteuerabzugsrecht voraus: Die in Art. 184 ff. MwStSystRL geregelte materielle Berichtigungsregelung kommt nur zur Anwendung, wenn ursprünglich bei Leistungsbezug ein Recht zum Vorsteuerabzug dem Grunde nach bestand[13]. Entsprechendes gilt im Anwendungsbereich der Vorschrift des § 15a UStG[14]. Diese Vorschriften ergänzen Art. 167, 168 MwStSystRL bzw. § 15 UStG, ersetzen diese aber nicht. Sie können zwar ein Recht auf Vorsteuerabzug zugunsten oder zu Lasten des Unternehmers bei einer geänderten Verwendung berichtigen, aber nicht erstmalig begründen. Die Berichtigung der Vorsteuer setzt voraus, dass bereits zuvor ein Abzugsrecht bestand. Dieses entsteht, wenn der Erwerber im Zeitpunkt der Anschaffung Steuerpflichtiger war und als solcher das Wirtschaftsgut erworben hat. Um zu verhindern, dass die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug unterlaufen werden, ist die Möglichkeit einer Vorsteuerberichtigung von vornherein auf den Umfang begrenzt, mit dem eine bezogene Leistung der unternehmerischen Tätigkeit bei Leistungsbezug zugeordnet worden ist. Wer sich als Leistungsempfänger im Mehrwertsteuersystem nicht als Letztverbraucher behandeln lassen will, muss das deutlich und rechtzeitig artikulieren. Das gehört auch zum "Handeln als Steuerpflichtiger als solchem", das nicht als triebhafter Anfall oder Realakt, sondern als bewusste und gewollte Bekundung eines Rechtswillens zu verstehen ist[15].

Verbot der Einlagenentsteuerung: Aus dieser Auslegung zum möglichen Umfang einer Vorsteuerberichtigung folgt das Verbot der Einlagenentsteuerung[16]. Eine Zuordnung zum Unternehmen ist nur im Zeitpunkt des Leistungsbezugs möglich und kann nicht nachgeholt werden. Bezieht ein Steuerpflichtiger eine Leistung für seine nichtwirtschaftlichen Zwecke, scheidet eine Zuordnung zur wirtschaftlichen Tätigkeit aus. Wird diese Leistung zu einem späteren Zeitpunkt für Zwecke der wirtschaftlichen Tätigkeit verwendet, kann keine Zuordnung zu dieser Tätigkeit mehr erfolgen. Ein Vorsteuerabzug bleibt ausgeschlossen und kann auch nicht durch eine Vorsteuerberichtigung zugunsten des Steuerpflichtigen erfolgen. Das Verbot der Einlagenentsteuerung führt dann zur Vorsteuerbelastung einer wirtschaftlichen Tätigkeit[17].

[13] EuGH v. 23.4.2009 – C-460/07 – Puffer, ECLI:EU:C:2009:254, UR 2009, 410; EuGH v. 30.3.2006 – C-184/04 – Uudenkaupungin kaupunki, ECLI:EU:C:2006:214, UR 2006, 530; EuGH v. 2.6.2005 – C-378/02 – Waterschap Zeeuws Vlaanderen, ECLI:EU:C:2005:335, UR 2005, 437; EuGH v. 11.7.1991 – C-97/90 – Lennartz, ECLI:EU:C:1991:315, UR 1991, 291.
[14] BFH v. 1.12.2010 – XI R 28/08, BStBl. II 2011, 994; BFH v. 11.4.2008 – V R 10/07, BStBl. II 2009, 741; BFH v. 25.11.2004 – V R 38/03, BStBl. II 2005, 414; BFH v. 11.11.1993 – XI R 51/90, BStBl. II 1994, 582; Abschn. 15.2a Abs. 12 Satz 2, Abschn. 15.19 Abs. 2 Satz 4 und Abschn. 15a.1 Abs. 6 UStAE.
[15] Widmann, UR 2018, 666 (668).
[16] Sterzinger, UR 2018, 377 (384).
[17] BFH v. 3.8.2017 – V R 62/16, UR 2018, 170; BFH v. 16.11.2016 – XI R 15/13, BStBl. II 2018, 237; kritisch Pfefferle/Renz, NWB 2016, 3527 (3533).

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