Umstrukturierung mittels An... / 1. Handelsbilanz

a) Bilanzierung bei der wegfallenden Personengesellschaft

Keine gesetzliche Pflicht zur Erstellung einer Schlussbilanz: Anders als bei der Verschmelzung (dort: § 17 Abs. 2 S. 1 UmwG) existiert keine gesetzliche Maßgabe, nach der die wegfallende Personengesellschaft eine Schlussbilanz aufstellen müsste. Auch die Regelungen zur Liquidationsrechnungslegung von Personengesellschaften sind nicht einschlägig, da mit der Anwachsung die Personengesellschaft ohne Abwicklung erlischt.

Allgemein wird davon ausgegangen, dass die Verpflichtung zur handelsrechtlichen Rechnungslegung für das letzte (Rumpf-)Wirtschaftsjahr

  • mit dem Wirksamwerden der Anwachsung und
  • dem damit verbundenen Erlöschen der Personengesellschaft

wegfällt.[11] Auch die Gesellschaft, auf die das Vermögen anwächst, soll nicht in die Rechnungslegungspflicht der wegfallenden Personengesellschaft eintreten.[12]

 

Beraterhinweis

Allein für Zwecke der Ermittlung der handelsrechtlichen Buchwerte der anwachsenden Vermögensgegenstände und Schulden wird regelmäßig auf den Zeitpunkt der Anwachsung mindestens eine Saldenliste erstellt.[13] Zur steuerlichen Rechnungslegung s. unten unter II 2 a.

[11] So nur Deubert in Winkeljohann/Förschle/Deubert, Sonderbilanzen, 5. Aufl. 2016, Rz. S 17.
[12] Vgl. Deubert in Winkeljohann/Förschle/Deubert, Sonderbilanzen, 5. Aufl. 2016, Rz. S 17.
[13] Vgl. Deubert in Winkeljohann/Förschle/Deubert, Sonderbilanzen, 5. Aufl. 2016, Rz. S 18.

b) Bilanzierung beim verbleibenden Gesellschafter

Die Anwachsung selbst ist ein laufender Geschäftsvorfall des letzten Gesellschafters. Bei diesem sind die übergehenden Aktiva und Passiva einzubuchen. Beachten Sie: Anders ist dies nur dann, wenn der letztverbleibende Gesellschafter den Betrieb der wegfallenden Personengesellschaft als Einzelunternehmen fortführt. In diesem Fall ist handelsrechtlich eine Eröffnungsbilanz zu erstellen, da ein kaufmännischer Gewerbebetrieb begründet wird.

Wahlrecht nach § 24 UmwG analog: Der Übergang der Vermögensgegenstände und Schulden auf den letzten Gesellschafter durch Anwachsung erfolgt wie derjenige durch Verschmelzung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge. Daher wird es vom IDW als sachgerecht angesehen, das Wahlrecht nach § 24 UmwG auf die bilanzielle Abbildung der Anwachsung entsprechend anzuwenden.[14] Dies hat zur Folge, dass der letztverbleibende Gesellschafter einer Personen(handels)gesellschaft die Vermögensgegenstände und Schulden dieser Gesellschaft wahlweise

  • entsprechend dem Grundgedanken der Gesamtrechtsnachfolge mit den Buchwerten im Anwachsungszeitpunkt fortführen oder
  • nach den allgemeinen Vorschriften der §§ 253, 255 HGB mit den tatsächlichen Anschaffungskosten bewerten kann.
 

Beraterhinweis

Im Falle der Fortführung der Buchwerte sind Kosten der Anwachsung nicht als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren, sondern unmittelbar als Aufwand zu zeigen.[15]

[14] IDW RS HFA 42 (Stand: 29.10.2012), Tz. 93.
[15] Vgl. Künkele/Zwirner, BC 2012, 51 (52). Zum insoweit analogen Fall der Verschmelzung: IDW RS HFA 42 (Stand: 29.10.2012), Tz. 62.

aa) Fortführung der Buchwerte

Erfolgt eine Übernahme der Buchwerte der übergehenden Vermögensgegenstände und Schulden, so ergibt sich in Höhe der Differenz zum untergehenden Beteiligungswert ein Anwachsungsgewinn oder -verlust. Dies verdeutlicht, dass die Buchwertübernahme regelmäßig nicht zu einem erfolgsneutralen Vorgang führt, da der beim übernehmenden Gesellschafter wegfallende Beteiligungsansatz (in der Handelsbilanz!) regelmäßig nicht mit dem übernommenen Saldo der Vermögensgegenstände und Schulden übereinstimmt.

bb) Bewertung mit den tatsächlichen Anschaffungskosten

Die zweitgenannte Alternative bedeutet, dass die Gesamtanschaffungskosten für die übernommenen Vermögensgegenstände und Schulden mit dem Wert der wegfallenden Beteiligung anzusetzen sind, da insoweit ein Tauschvorgang gesehen werden kann. Dabei kann wahlweise

  • der Buchwert der wegfallenden Beteiligung oder
  • deren Zeitwert oder
  • auch ein Zwischenwert

angesetzt werden.[16]

Möglichkeit der Gewinnneutralität: Mithin kann die Anwachsung beim den Geschäftsbetrieb fortführenden Gesellschafter in der Handelsbilanz dadurch gewinnneutral vollzogen werden, dass die Gesamtanschaffungskosten der übernommenen Vermögensgegenstände und Schulden mit dem Wert der wegfallenden Beteiligung angesetzt werden.[17]An die Stelle des bisherigen Beteiligungsausweises treten die Vermögensgegenstände und Schulden der wegfallenden Personengesellschaft:

  • Liegt der Buchwert der Beteiligung über dem Saldo der Buchwerte der übernommenen Aktiva und Passiva, so können die Aktiva bis zum Verkehrswert aufgestockt bzw. Passiva bis auf die Zeitwerte abgestockt werden.
  • Liegt der Buchwert der Beteiligung über den Zeitwerten der übernommenen Vermögensgegenstände abzgl. der Zeitwerte der übernommenen Schulden, so ist der Differenzbetrag als Geschäfts- oder Firmenwert auszuweisen.[18]
  • Wahlweise ist auch eine erfolgswirksame Aufstockung bis auf den Zeitwert der untergehenden Beteiligung möglich.
 

Beraterhinweis

Kommt es zu Aufstockungen bei den übernommenen Vermögensgegenständen, so erhöht dies die Anschaffungskosten und damit die Bemessungsgrundlage der Abschreibungen. Hieraus ergibt sich in den Folgejahren e...

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