Nach § 2 Abs. 1 FZulG ist ein FuE-Vorhaben grundsätzlich begünstigt, wenn es einer oder mehreren der drei FuE-Kategorien Grundlagenforschung, industrielle Forschung und experimentelle Entwicklung zugeordnet werden kann. Die Kategorien sind der AGVO[25] entnommen, in der auch genauere Definitionen enthalten sind (s. u.). § 9 Abs. 1 stellt einen dynamischen Verweis auf die jeweils geltende Fassung der AGVO her, der auch mögliche Änderungen in den Definitionen der Kategorien umfassen sollte. Weitere Details und Auslegungshilfen zur FuE-Definition sind in einem späteren BMF-Schreiben oder anderen Begleitmaterialien denkbar und mit Blick auf das Antragsverfahren auch wünschenswert.

Anzumerken ist allerdings, dass im Bereich der Zuschussförderung eine seit langem bestehende Praxiserfahrung mit der Anwendung der FuE-Definitionen der AGVO existiert. In diesem Zusammenhang bietet es sich an, auch bei der Auswahl der Bescheinigungsstelle (vgl. V. 2.) auf die vorhandenen Strukturen und die Expertise hinsichtlich der Förderung von Wissenschaft und Forschung zurückzugreifen und eine mit der Anwendung der AGVO-Definitionen erfahrene Institution für diese Aufgabe auszuwählen.

Nicht begünstigt ist die sog. Produktentwicklung, bei der ein Produkt oder ein Verfahren im Wesentlichen festgelegt ist und das primäre Ziel der weiteren Tätigkeit in der Marktentwicklung oder darin besteht, dass das Produktionssystem zum reibungslosen Funktionieren gebracht werden soll (§ 2 Abs. 2 FZulG).

Die im Forschungszulagengesetz verwendete FuE-Definition wurde im Gesetzgebungsverfahren mehrfach geändert, was EU-beihilferechtliche Gründe hat. Der Referentenentwurf vom 17.4.2019 sah eine Ausgestaltung als AGVO-konforme Beihilfe und damit die Verwendung der AGVO-Definitionen vor. Nach zunächst offenbar positiven Signalen der EU-Kommission war der Regierungsentwurf vom 22.5.2019 als allgemeine steuerliche Maßnahme (nicht als Beihilfe) ausgestaltet und stellte auf die FuE-Definitionen des sog. Frascati-Handbuchs der OECD ab. Über den Sommer 2019 stellte sich dann aber heraus, dass die EU-Kommission die Forschungszulage nur akzeptieren würde, wenn sie als AGVO-Beihilfe konzipiert ist.[26] Im parlamentarischen Verfahren wurden die entsprechenden Änderungen am Gesetz vorgenommen, was dazu führte, dass das Gesetz hinsichtlich der FuE-Definitionen wieder an die AGVO anknüpft und damit gewissermaßen auf den Stand des Referentenentwurfs zurückgeworfen wurde.[27]

Ein Vergleich der FuE-Definitionen von AGVO und OECD (Frascati) zeigt, dass sich beide lediglich in Nuancen unterscheiden, bspw. "industrielle Forschung" (AGVO) vs. "angewandte Forschung" (Frascati-Handbuch). Für die Anwendung der Forschungszulage sind beide Varianten weitgehend gleichwertig. Aus Sicht der Beratungspraxis erweist sich die AGVO-Definition tendenziell sogar als flexibler, da sie auch weniger auf naturwissenschaftliche FuE-Tätigkeiten fokussiert und sozialwissenschaftliche Forschung ebenfalls umfasst.[28]

Entscheidend ist also für die FuE-Definitionen der Erwerb neuen Wissens bzw. die Anwendung und Kombination dieses neuen Wissens mit dem Ziel, neue oder verbesserte Produkte, Verfahren oder Dienstleistungen zu entwickeln. Die Ausgangsfrage ist also, stets: Was ist heute noch nicht möglich? Welche Kenntnisse und Fähigkeiten fehlen?

[24] Für Beispiele zu den FuE-Definitionen vgl. Haase/Bolik/Nonnenmacher, DB 2019, 1584, II.2 sowie Haase/Kuen/Nonnenmacher, IFSt-Schrift 532, "Einführung der Forschungszulage: Eine Chance für den innovativen Mittelstand?", II.3.
[25] Die AGVO enthält in Art. 2 Nr. 83 ff. Begriffsbestimmungen für Beihilfen für Forschung und Entwicklung und Innovation (abrufbar unter: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/DE/TXT/PDF/?uri=CELEX:32014R0651&from=DE).
[26] Es stellt sich die berechtigte Frage, ob die Kommission ihre nunmehr offenbar strengeren Voraussetzungen für die Anerkennung steuerlicher FuE-Anreize als beihilferechtlich irrelevante allgemeine steuerliche Maßnahme auch auf die zahlreichen Fördermaßnahmen in anderen EU-Staaten anwendet, die in der Vergangenheit regelmäßig als allgemeine steuerliche Maßnahme akzeptiert wurden.
[27] Während die FuE-Definitionen von AGVO und Frascati letztlich deckungsgleich sind, ergeben sich aus der Einstufung als AGVO-Beihilfe jedoch eine Reihe von weiteren Vorgaben, die im Vergleich die gesetzgeberische Umsetzung der Forschungszulage und deren Anwendung erschweren. Dazu gehören die Ausgestaltung des pauschalen Stundensatzes für Einzelunternehmer und Mitunternehmer als De-Minimis-Beihilfe, das Abstellen auf die tatsächlichen statt pauschalierter Arbeitgeber-Sozialversicherungsbeiträge, der Ausschluss der Förderung für Unternehmen in Schwierigkeiten, die Verwehrung der Forschungszulage für Unternehmen, die noch zur Rückzahlung einer anderen Beihilfe verpflichtet sind, sowie strikte Vorgaben zur Evaluierung und eine vom Einverständnis der EU-Kommission mit abhängige Anwendungsregelung. Eher unproblematisch, aber gleichfalls von der EU...

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