Zu den Versicherungsbeiträgen gehören nicht nur die Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen. Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben als Beiträge zu Krankenversicherungen anzusehen sind, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit letztlich der Vorsorge dienen (BFH v. 18.7.2012 – X R 41/11, BStBl. II 2012, 821 = FR 2013, 90 = EStB 2012, 324).

Dementsprechend sind Kosten für Behandlungen, die aufgrund einer Selbstbehalts-Regelung der Versicherungsnehmer selbst trägt, kein Beitrag zu einer Krankenversicherung und daher nicht als Sonderausgaben abziehbar (BFH v. 1.6.2016 – X R 43/14, BStBl. II 2017, 55 = FR 2017, 158 = EStB 2016, 450; BFH v. 8.10.2013 – X B 110/13, BFH/NV 2014, 154; a.A. Neumann, DStR 2013, 388; Neumann-Tomm, DStRE 2015, 337).

Die Selbstbeteiligung ist keine Gegenleistung für die Erlangung von Versicherungsschutz. Eine Krankenversicherung übernimmt in Höhe des Selbstbehalts nicht das Risiko, für künftige Schadensfälle eintreten zu müssen. Dieses verbleibt vielmehr beim Versicherungsnehmer, der bei der Vereinbarung des Selbstbehalts verbindlich auf einen Versicherungsschutz verzichtet.

Aus diesem Grund sind Aufwendungen in Höhe des Selbstbehalts auch keine Beitragserstattung. Beitragserstattungen sind Anreize, die bewirken sollen, dass die Versicherung vertraglich vereinbarte Leistungen nicht erbringen muss, weil der Versicherungsnehmer keine versicherten Schäden erlitten hat oder er solche Schäden nicht geltend macht. Demgegenüber fallen die Aufwendungen im Rahmen des Selbstbehalts außerhalb des vertraglich vereinbarten Versicherungsschutzes an.

Soweit der Versicherungsnehmer ohne Selbstbehalt Prämien und damit Sonderausgaben hätte ersparen können, ist dies ein fiktiver Sachverhalt, während der Besteuerung der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt zugrunde zu legen ist (BFH v. 1.6.2016 – X R 43/14, BStBl. II 2017, 55 = FR 2017, 158 = EStB 2016, 450; BFH v. 8.10.2013 – X B 110/13, BFH/NV 2014, 154).

Die selbst getragenen Krankheitskosten sind (zumindest unterhalb der zumutbaren Eigenbelastung) auch nicht als außergewöhnliche Belastungen abziehbar (BFH v. 2.9.2015 – VI R 32/13, BStBl. II 2016, 151 = EStB 2016, 50). Kann sich der Steuerpflichtige durch Rückgriff gegen seinen Versicherer schadlos halten, ist eine Abwälzung seiner Aufwendungen auf die Allgemeinheit nicht gerechtfertigt, sofern nicht ausnahmsweise Gründe erkennbar sind, die den Verzicht selbst als zwangsläufig oder die Geltendmachung des Erstattungsanspruches als unzumutbar erscheinen lassen könnten. Ziel des § 33 EStG ist nicht, dem Steuerpflichtigen die Inanspruchnahme seiner Versicherung zu ersparen, wenn dies für ihn zu einer Reduzierung der Versicherungsprämien führt (Nieders. FG v. 20.2.2019 – 9 K 325/16, EFG 2019, 712). Dem steht auch nicht entgegen, dass Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen sind, wenn gar kein Versicherungsschutz bestand bzw. hierfür keine gesetzliche Verpflichtung bestand (FG Rh.-Pf. v. 31.1.2012 – 2 V 1883/11, DStRE 2013, 467).

Entsprechendes gilt für krankheitsbedingte Aufwendungen, die ein privat krankenversicherter Steuerpflichtiger selbst trägt, um eine Beitragsrückerstattung seines Krankenversicherers zu erhalten. Diese können weder als Sonderausgaben steuerlich berücksichtigt werden noch fallen sie zwangsläufig i.S.d. § 33 EStG an (BFH v. 29.11.2017 – X R 3/16, BStBl. II 2018, 384 = FR 2019, 861 = EStB 2018, 167). Auch wenn es wirtschaftlich vernünftig sein kann, auf die Erstattung der gezahlten Krankheitskosten zu verzichten, um so eine betragsmäßig höhere Beitragserstattung zu erlangen, ist es nicht Aufgabe des Steuerrechts, dafür zu sorgen, dass dieser Vorteil auch nach Durchführung der Besteuerung erhalten bleibt.

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