Rz. 23
[Autor/Stand] Geht Vermögen durch Erbanfall auf mehrere Erben über, wird der Nachlass gemeinschaftliches Vermögen in Erbengemeinschaft (§§ 1922 Abs. 1, 2032 Abs. 1 BGB). Erwerber i.S. des ErbStG ist jedoch nicht die Gemeinschaft, sondern jeder Miterbe, der jeweils mit seinem Erbteil (§ 1922 Abs. 2 BGB) erbschaftsteuerpflichtig wird (s. § 3 ErbStG Anm. 95). Die einzelnen Wirtschaftsgüter des Gesamthandvermögens sind den Miterben gemeinsam und anteilig zuzurechnen (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO, § 3 BewG).[2] Grundsätzlich kommt damit eine Erbengemeinschaft als Normadressat des § 153 Abs. 2 Satz 1 Alt. 1 BewG in Betracht.[3] Anzufordern sind einheitliche und gesonderte Wertfeststellungserklärungen.[4] Dies folgt aus § 179 Abs. 2 Satz 2 AO, dessen Anwendbarkeit mit der Bezugnahme in § 151 Abs. 1 Satz 1 BewG[5] und nun auch in § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, Satz 2 und Abs. 3 BewG ausdrücklich angeordnet ist (s. § 154 BewG Anm. 21, 47, 58 ff.).[6] Beachten Sie: Sofern eine Erbengemeinschaft infolge eigenständiger Verwirklichung grunderwerbsteuerbarer Rechtsvorgänge selbst Steuerschuldner sein kann (s. § 154 BewG Anm. 33),[7] beruht ihre Erklärungspflicht auf § 153 Abs. 1 Satz 1 BewG.
Rz. 24
[Autor/Stand] Die Änderung bzw. Ergänzung der §§ 151 Abs. 2 Nr. 2, 154 Abs. 3 und 155 Satz 2 BewG durch das Erbschaftsteuerreformgesetz v. 24.12.2008[9] hat zu einer unterschiedlichen Rechtslage geführt (s. allerdings § 154 BewG Anm. 58). Es kommt darauf an, ob der Besteuerungszeitpunkt bzw. Bewertungsstichtag vor dem 1.1.2009 oder nach dem 31.12.2008 liegt (§ 158 Abs. 1 BewG a.F./§ 205 Abs. 1 BewG[10]).
aa) Besteuerungszeitpunkte vor dem 1.1.2009
Rz. 25
[Autor/Stand] Soweit Grundbesitz vererbt wurde, verlangt § 151 Abs. 2 Nr. 2 Halbs. 2 BewG a.F. ausdrücklich eine Zurechnung auf die Erbengemeinschaft selbst. Der Gesetzgeber wollte damit die verbindliche Entscheidung über die mitunter strittigen Erbquoten dem Erbschaftsteuerfinanzamt vorbehalten (s. § 151 BewG Anm. 7). Offenbar hat er allerdings wohl nicht bedacht, dass dann gerade in solchen nicht seltenen Erbfällen konsequent eine Zurechnung auf mehrere Personen bewertungsverfahrensrechtlich entfällt, d.h. § 153 Abs. 2 Satz 1 Alt. 1 BewG tatbestandlich nicht einschlägig ist (s. aber Anm. 28).
Rz. 26
[Autor/Stand] Beim Erbanfall auf mehrere Erben besteht somit eine potentielle Erklärungspflicht der Erbengemeinschaft
- neben den Erben – nur für Betriebsvermögen i.S. der §§ 95, 96 BewG (§§ 153 Abs. 1 Satz 1, 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Alt. 1 BewG) nach dem Tod eines Einzelunternehmers;
- ebenso bei bewertungsbedürftigen Mitunternehmeranteilen (§§ 153 Abs. 2 Satz 2, 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Alt. 2 BewG), doch lediglich für sog. Sonderbetriebsvermögen, denn die Beteiligung eines verstorbenen Gesellschafters einer Personengesellschaft geht, wenn sie überhaupt vererblich ist (s. Anm. 61), nicht auf eine Erbengemeinschaft, sondern im Wege der Einzelrechtsnachfolge auf die Miterben entsprechend ihren Erbteilen über;[13]
- nicht für betroffenes Immobilienvermögen (§ 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG; s. Anm. 25; a.A. s. wohl § 151 BewG Anm. 30), so dass hier allein die Miterben erklärungspflichtig sind (§ 153 Abs. 1 Satz 1 BewG);
- und ohnehin nicht, soweit nach § 11 Abs. 2 BewG zu bewertende Anteile an Kapitalgesellschaften zum Nachlass gehören (§§ 153 Abs. 3, 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG).
bb) Bewertungsstichtage nach dem 31.12.2008
Rz. 27
[Autor/Stand] Die Erbquoten bleiben bewertungsmäßig stets irrelevant; ihre Ermittlung ist Sache der Erbschaftsteuerstellen.[15] Und die Zurechnung auf die Erbengemeinschaft geschieht nunmehr für alle nach § 151 Abs. 1 Satz 1 BewG bedarfsbewertungsbedürftigen Vermögensgegenstände (§ 151 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 BewG) – Zweifel bestehen insoweit hinsichtlich der Beteiligung eines verstorbenen Gesellschafters an einer Personengesellschaft (s. Anm. 26) – ausdrücklich "in Vertretung der Miterben". Diese angeblich nur klarstellende Ergänzung[16] des § 151 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 Halbs. 2 BewG (und der §§ 154 Abs. 3, 155 Satz 2 BewG) hat aber auch zwingend die Verneinung eigener Erklärungspflichten der Erbengemeinschaft zur Folge; sie ist, so die Begründung des Gesetzentwurfs, gesetzliche Vertreterin der Miterben.[17] Auch damit wird bestätigt, dass Rechtsgrundlage zur Abgabe von Feststellungserklärungen – für die in § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 2 und 4 BewG genannten Feststellungsgegenstände (Grund: § 153 Abs. 3 BewG) – allein § 153 Abs. 1 Satz 1 BewG i.V.m. § 34 Abs. 1 Satz 1 AO und nicht § 153 Abs. 2 Satz 1 Alt. 1 BewG sein kann.
cc) Aufforderung gegenüber Erbengemeinschaft
Rz. 28
[Autor/Stand] Handelt es sich hierbei wirklich nur um eine Klarstellung, muss man auch bei vor dem 1.1.2009 liegenden Besteuerungszeitpunkten jede Aufforderung zur Erklärungsabgabe an eine Erbengemeinschaft insbesondere an den speziellen Wirksamkeitserfordernissen der §§ 122, 124 AO messen. Ein solcher Verwaltungsakt (s. Anm. 11) dürfte nur dann nicht wegen eines Bekanntgabemangels nichtig sein, wenn er an die Erbe...
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