1 Grundlagen
Rz. 1
§ 336 AO enthält eine Sonderregelung für den Fall, dass die zu erzwingende Handlung des Pflichtigen in der Leistung von Sicherheiten besteht. Wie sich aus § 328 Abs. 1 S. 2 AO ergibt, hat § 336 AO für seinen Anwendungsbereich insoweit abschließenden Charakter, als die Leistung von Sicherheiten ausschließlich mit den in § 336 AO vorgesehenen Mitteln erzwungen werden kann. Die Anwendung anderer Zwangsmittel zu diesem Zweck ist ausgeschlossen[1].
Die Erzwingung der Sicherheitsleistung nach § 336 AO stellt eine besondere Form des unmittelbaren Zwangs i. S. d. § 331 AO dar[2]. Mit der Pfändung führt die Finanzbehörde die dem Pflichtigen obliegende Handlung – nämlich die Leistung von Sicherheiten – selbst aus. Da § 336 AO einen Spezialfall der Erzwingung einer Handlungspflicht betrifft, finden die §§ 328-335 AO auf die Erzwingung von Sicherheiten Anwendung, soweit § 336 AO keine speziellen Regelungen trifft[3].
2 Verpflichtung zur Sicherheitsleistung
Rz. 2
Nach § 328 Abs. 1 S. 1 AO setzt auch die Erzwingung von Sicherheiten nach § 336 AO voraus, dass die Verpflichtung gegenüber dem Pflichtigen durch einen vollziehbaren Verwaltungsakt konkretisiert worden ist[1]. Dies ist nur dann der Fall, wenn die Sicherheitsleistung nach dem Inhalt des Verwaltungsakts eine erzwingbare Handlungspflicht und nicht bloß die Voraussetzung für das Wirksamwerden anderer in dem Verwaltungsakt getroffener Regelungen darstellt. Soweit sich die Verpflichtung zur Sicherheitsleistung aus einer Nebenbestimmung des Verwaltungsakts ergibt, muss es sich dabei um eine vollziehbare Auflage[2] und nicht bloß um eine suspendierende Bedingung[3] handeln.
Rz. 3
Da die erzwingbare Pflicht zur Leistung von Sicherheiten einer gesetzlichen Grundlage bedarf, hat § 336 AO nur einen sehr schmalen Anwendungsbereich. Eine Pflicht zur Sicherheitsleistung entsteht bei der Aussetzung der Steuerfestsetzung gegen Sicherheitsleistung gem. § 165 Abs. 1 S. 4 AO und bei dem Verlangen nach Sicherheitsleistung zur Vermeidung einer abweichenden Fälligkeitsbestimmung gem. § 221 S. 2 AO[4].
Keine erzwingbare Handlungspflicht ist die Sicherheitsleistung hingegen, wenn Stundung[5], Zahlungsaufschub[6] oder Aussetzung der Vollziehung[7] von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. In diesen Fällen steht es dem Stpfl. frei, ob er die Sicherheitsleistung erbringt, um in den Genuss der durch den Verwaltungsakt getroffenen Regelung zu kommen, oder nicht[8].
3 Erzwingungsverfahren
3.1 Androhung
Rz. 4
Nach § 336 Abs. 2 S. 1 AO muss der Erzwingung der Sicherheitsleistung eine schriftliche Androhung vorausgehen. Es handelt sich dabei um die Androhung eines Zwangsmittels i. S. d. § 332 AO[1]. Die Androhung nach § 336 Abs. 2 S. 1 AO ist ein selbstständiger Verwaltungsakt, kann aber gem. § 332 Abs. 2 S. 1 AO mit dem die Sicherheitsleistung anordnenden Verwaltungsakt verbunden werden.
Rz. 5
In der Androhung ist die beabsichtigte Pfändung anzukündigen[2]. Nicht erforderlich ist die Bezeichnung des Pfändungsgegenstands, da dessen Auswahl erst im Rahmen der Vollstreckung erfolgen kann[3]. Dem Pflichtigen bleibt bis zur Durchführung der Pfändung die Wahl hinsichtlich der Art der Sicherheitsleistung[4]. Erst mit der Pfändung bestimmt die Finanzbehörde den Gegenstand, der ihr Sicherheit gewähren soll[5].
Mit der Androhung ist zugleich gem. § 332 Abs. 1 S. 2 AO eine angemessene Frist zu setzen, innerhalb derer die Sicherheitsleistung zu erbringen ist. Die Dauer der Frist richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls[6]. In der Regel wird jedoch entsprechend § 254 Abs. 1 S. 1 AO eine Frist von einer Woche angemessen und ausreichend sein[7].
3.2 Durchführung der Erzwingung
Rz. 6
Nach Ablauf der in der Androhung gesetzten Frist ...
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