Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 181 Verfahrensvorschriften für ... / 2 Erklärung zur gesonderten Feststellung

Rz. 11

Abs. 1 S. 2 enthält eine besondere Definition der "Feststellungserklärung". Danach ist "Steuererklärung i. S. d. § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO" die Erklärung zur gesonderten Feststellung. Diese Formulierung ist irreführend, da sie die Interpretation zulässt, die Feststellungserklärung sei nur für die Zwecke der Festsetzungsfrist als Steuererklärung anzusehen. Die Vorschrift ist jedoch im Zusammenhang mit der Verweisung in Abs. 1 S. 1 zu sehen, wie sie bis zum 31.12.1986 bestand (vgl. Rz. 1a). Bis zu diesem Zeitpunkt erfasste die Verweisung nicht ausdrücklich die Vorschriften über die Steuererklärung, §§ 149ff. AO. Daher erschien eine Definition des in § 170 AO verwendeten Begriffs der "Steuererklärung" bei der gesonderten Feststellung als zweckmäßig. Nachdem die Verweisung in Abs. 1 S. 1 auch auf §§ 149ff. AO ausgedehnt worden ist, kann nicht zweifelhaft sein, dass als "Steuererklärungen bei gesonderten Feststellungen" die Feststellungserklärung anzusehen ist. Abs. 1 S. 2 ist daher überflüssig.

Rz. 12

Abs. 1 S. 3^[1] enthält eine besondere Regelung für die Wirkung einer freiwillig abgegebenen Feststellungserklärung auf die Festsetzungsfrist in den Fällen des § 180 Abs. 2 AO. Eine unmittelbare gesetzliche Verpflichtung, eine Feststellungserklärung in den Fällen des § 180 Abs. 2 AO abzugeben, besteht nicht. § 3 der VO zu § 180 Abs. 2 AO enthält die Ermächtigung an die Finanzbehörde, eine Feststellungserklärung anzufordern.^[2] Geschieht das, greift die Regelung des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO ein. Der Beginn der Festsetzungsfrist verlängert sich.^[3] Gibt der Stpfl. die Feststellungserklärung jedoch ohne Aufforderung der Finanzbehörde ab, ist der Tatbestand des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO nicht erfüllt. Weder besteht eine unmittelbare gesetzliche Verpflichtung noch eine Verpflichtung aufgrund einer Aufforderung der Finanzbehörde zur Abgabe der Feststellungserklärung. Diese Lücke schließt § 181 Abs. 1 S. 3 AO. Die freiwillig abgegebene Feststellungserklärung wird wie ein Antrag i. S. d. § 170 Abs. 3 AO behandelt, was sonst nicht der Fall. Rechtsfolge ist, dass der Lauf der Festsetzungsfrist für die Aufhebung oder Änderung der Feststellung sowie für die Berichtigung nach § 129 AO frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die freiwillige Feststellungserklärung abgegeben wird.^[4]

Rz. 13

§ 181 Abs. 2 AO enthält besondere Bestimmungen zur Pflicht zur Abgabe der Feststellungserklärungen. Die Pflicht zur Abgabe einer Erklärung zur Feststellung der Einheitswerte bzw. Grundsteuerwerte^[5] ist nicht in Abs. 2 geregelt, sondern in § 28 BewG für die Einheitswerte und in § 228 BewG für die Grundsteuerwerte. Danach hat derjenige, dem die wirtschaftliche Einheit zuzurechnen ist, eine Erklärung abzugeben; die Vorschrift entspricht daher § 181 Abs. 2 AO.

§ 181 Abs. 2 AO enthält für alle Feststellungen den Grundsatz, dass die Erklärung zur gesonderten Feststellung von demjenigen abzugeben ist, dem der Gegenstand der Feststellung mit steuerlicher Wirkung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Verpflichtet ist daher bei der einheitlichen Feststellung nicht die Gesellschaft, sondern im Grundsatz jeder einzelne Beteiligte.^[6] Danach sind nicht erklärungspflichtig diejenigen Personen, deren Beteiligung durch den Feststellungsbescheid verneint wird (negativer Feststellungsbescheid). Für diese Personen kann eine Feststellungserklärungspflicht nur durch Aufforderung nach § 149 Abs. 1 S. 2 AO begründet werden. Das Anknüpfen der Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung an die steuerliche Zurechnung des Gegenstands der Feststellung kann dann zu einem Zirkel führen, wenn durch das Feststellungsverfahren gerade ermittelt und entschieden werden soll, wem der Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist. Dann ist die Erklärungspflicht als Voraussetzung des Feststellungsverfahrens abhängig von dem Ausgang dieses Verfahrens. Im Zweifel ist die Erklärungspflicht in diesen Fällen durch Aufforderung nach § 149 Abs. 1 S. 2 AO zu begründen.

Die Erklärungspflicht besteht auch für diejenigen, die am Gegenstand der Feststellung nur teilweise, auch nur ganz geringfügig, beteiligt sind.

Für einige Fälle der gesonderten Feststellung enthält § 181 Abs. 2 S. 1 Nr. 1–4 AO nähere Regelungen.

Rz. 14

§ 181 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO regelt die Erklärungspflicht für die gesonderte Feststellung der Einkünfte nach § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Buchst. a AO. Erklärungspflichtig ist jede Person, der Einkünfte mit steuerlicher Wirkung zuzurechnen sind. Bei Mitunternehmerschaften und Gemeinschaften sind daher nicht nur die in § 34 AO genannten Personen verpflichtet, eine Erklärung abzugeben (hierzu Nr. 4), sondern auch jeder Beteiligte. Das gilt auch für Sozietäten von Freiberuflern.^[7]

Es wird vertreten, dass von den Berechtigten die Abgabe einer Steuererklärung nicht verlangt werden könne, sondern nur von den vertretungsberechtigten Personen, da die übrigen Gesellschafter bzw. Gemeinschafter die Erklärung nicht abgeben könnten.^[8] M. E. ist dies so unrichtig. Es darf nicht darüb...