[Ohne Titel]

Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther[*]

[*] Der Autor war bis zu seiner Pensionierung stellvertretender Vorsteher eines nordrhein-westfälischen Finanzamtes.

1. Problemstellung

In Zeiten, in denen die Vererbung von Vermögen, insb. auch die Vererbung von Immobilien boomt, kommt es häufig nach dem Erbfall aus den unterschiedlichsten Gründen zur Veräußerung von geerbten Immobilien. Wer dies plant, tut gut daran, sich vorab über mögliche Steuerfolgen der Veräußerung zu informieren, denn bei Veräußerung eines im Wege der Gesamtrechtsnachfolge erworbenen Grundstücks ist bei der Fristberechnung von dem Zeitpunkt des entgeltlichen Erwerbs durch den Rechtsvorgänger auszugehen (BFH v. 12.7.1988 – IX R 149/83, BStBl. II 1988, 942). Entsprechendes gilt bei einem im Wege der Einzelrechtsnachfolge erworbenen Grundstück (§ 23 Abs. 1 Satz 3 EStG).

In derartigen Fällen tritt der Erbe also "in die Fußstapfen" des Erblassers und sollte daher, wenn er die geerbte Immobilie veräußern will, prüfen, ob dies steuerfrei möglich ist oder ob ggf. § 23 EStG aufgrund der "Vorgeschichte durch den Erblasser" greift. Welche zur Steuerpflicht führenden Fallgestaltungen sich in diesem Zusammenhang auftun können, ist Gegenstand dieses Beitrags.

2. Beachtung der Zehn-Jahres-Frist

Erwirbt der Steuerpflichtige ein Grundstück unentgeltlich im Wege der Erbfolge, muss er bei der Veräußerung des Grundstücks bedenken, dass ihm die Anschaffung durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen ist. Veräußert er die Immobilie, obwohl die Zehn-Jahres-Frist, beginnend mit der Anschaffung durch den Erblasser, noch nicht abgelaufen ist, führt dies zu einer Steuerpflicht nach § 23 EStG beim Erben. Dies kann problemlos vermieden werden, indem der Erbe mit der Veräußerung abwartet, bis die durch die Anschaffung des Erblassers ausgelöste Zehn-Jahres-Frist verstrichen ist.

 

Beispiel 1

A ist Eigentümer eines am 1.6.2011 für 100.000 EUR erworbenen unbebauten Grundstücks. Er verstirbt am 1.5.2019 und wird von seinem Sohn B beerbt, der das Grundstück zum 1.1.2020 für 150.000 EUR veräußert.

Hier greift die Steuerpflicht der Veräußerung nach § 23 EStG, da bei Veräußerung zum 1.1.2020 die für den Erblasser maßgebende Zehn-Jahres-Frist, die am 2.6.2011 begonnen hat und am 1.6.2021 endet, im Zeitpunkt der Veräußerung am 1.1.2020 noch nicht abgelaufen ist. B muss daher einen Veräußerungsgewinn i.H.v. 50.000 EUR nach § 23 EStG versteuern.

Beraterhinweis Vorsicht ist auch angebracht, wenn die Zehn-Jahres-Frist noch nicht verstrichen ist und der Erblasser Gebäude und Außenanlagen errichtet, ausgebaut oder erweitert hat, da diese mit in die Veräußerungsgewinnermittlung einzubeziehen sind (§ 23 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG).

 

Beispiel 1 – Abwandlung

A hat in 2015 auf dem Grundstück ein Zweifamilienhaus errichtet (Fertigstellung 31.12.2015) und dies anschließend vermietet. Die Herstellungskosten betrugen 600.000 EUR, die in den Jahren 2016–2019 in Anspruch genommene AfA betrug insgesamt 48.000 EUR. B veräußert das Zweifamilienhaus zum 1.1.2020 für 900.000 EUR.

In diesem Fall muss B das von A errichtete Zweifamilienhaus mit in die Veräußerungsgewinnberechnung einbeziehen, so dass sich folgender zu versteuernder Gewinn ergibt:

 
Veräußerungserlös 900.000 EUR  
abzgl. AK Grundstück –100.000 EUR 800.000
     
HK Zweifamilienhaus 600.000 EUR  
abzgl. AfA 2016–2019 –48.000 EUR  
Verbleiben 552.000 EUR –552.000 EUR
Steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn   248.000 EUR

3. Vermeidung der Gewinnbesteuerung bei Nutzung zu eigenen Wohnzwecken

Will der Erbe die geerbte Immobilie noch innerhalb der Zehn-Jahres-Frist veräußern, führt dies nicht in jedem Fall zu einer Gewinnbesteuerung. Denn eine solche wird vermieden, wenn das Wirtschaftsgut im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Erfolgt die Veräußerung unmittelbar nach dem Erbfall, ist auf die vorherige Nutzung durch den Erblasser abzustellen. Sofern der Erbe das Objekt vor der Veräußerung noch zu eigenen Wohnzwecken nutzt, kann er die Steuerpflicht vermeiden, wenn sich seine Nutzung (ggf. zusammen mit der vorherigen Nutzung durch den Erblasser) zu eigenen Wohnzwecken auf das Veräußerungsjahr und die beiden vorangegangenen Jahre erstreckt.

a) Begriff "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken"

Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Unter § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG können deshalb auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die i.R. einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden, fallen (BFH v. 27.6.2017 – IX R 37/16, BStBl. II 2017, 1192 = ErbStB 2017, 362 [Günther]).

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt jedoch nicht vor, wenn die Wohnung dem Steuerpflichtigen nicht als Wohnung zur Verfügung steht, sondern von einem Dritten zu Wohnzwecken genutzt wird und der Steuerpflichtige sich dort nur gelegentlich besuchsweise aufhält (BFH v. 29.5.2018 – IX B 106/17, B...

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