Auf Antrag werden Erträge aus unternehmerischen Beteiligungen (Zeilen 24, 25) abweichend vom Sondertarif nach § 32d Abs. 1 EStG der individuellen tariflichen Besteuerung nach §§ 32a ff. EStG unterworfen (Optionsbesteuerung). Der Antrag wird mithilfe der Angaben in den Zeilen 24 und 25 gestellt.

Anwendungsbereich: Begünstigt sind Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft bei denen ein unternehmerisches Interesse des Anlegers im Vordergrund steht (BT-Drucks. 16/7036, 14).

Beraterhinweis Eine unternehmerische Beteiligung liegt vor, wenn der Steuerpflichtige unmittelbar oder mittelbar

  • zu mindestens 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt oder
  • zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist und durch eine berufliche Tätigkeit für diese maßgeblichen unternehmerischen Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen kann.

Rechtsfolgen des Antrags: Sind die Voraussetzungen erfüllt, unterliegen die Erträge aus der unternehmerischen Beteiligung der tariflichen Einkommensteuer. Zudem finden § 3 Nr. 40 Satz 2 und § 20 Abs. 6 und 9 EStG keine Anwendung; das bedeutet, das Teileinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 d und § 3c Abs. 2 EStG) ist anzuwenden, Werbungskosten können abgezogen und Verluste mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden.

Die Optionsbesteuerung ist antragsgebunden. Für jede begünstigte Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft kann der Steuerpflichtige das Wahlrecht gesondert ausüben. Der Antrag kann jedoch nicht auf einen Teil der Erträge aus einer Beteiligung begrenzt werden.

Beraterhinweis Das Gesetz schreibt keine bestimmte Form des Antrags vor. Allerdings bietet es sich im Interesse des Steuerpflichtigen an, das Wahlrecht schriftlich auszuüben. Um Missverständnisse zu vermeiden, empfiehlt es sich, den Antrag durch eine eindeutige Eintragung in Zeile 24 der Anlage KAP zu stellen und die Beteiligung in Zeile 25 der Anlage KAP genau zu bezeichnen, da den Sachverhalt betreffende Unklarheiten zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen können (BFH v. 2.11.2016 – VIII B 7/16).

Durch die Eintragung auf der Anlage KAP wird zugleich sichergestellt, dass der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung des Veranlagungszeitraums gestellt wird, für den er erstmals gelten soll (§ 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG). Die Finanzverwaltung stellt hinsichtlich der Fristwahrung auf den Eingangsstempel der Steuererklärung und des Antrags auf Optionsbesteuerung ab (gleicher Eingangsstempel), s.a. BMF v. 18.1.2016 – IV C 1 - S 2252/08/10004 :017, BStBl. I 2016, 85 Rz. 141. Da es sich hierbei um eine Ausschlussfrist handelt, kann der Antrag grundsätzlich auch nicht mehr im Änderungs- oder Einspruchsverfahren nachgeholt werden. Die Frist ist nicht verlängerbar. Auch ein Antrag, der zwischen dem Eingang der Einkommensteuererklärung beim FA und dem Erlass des Einkommensteuerbescheides gestellt wird, gilt als verspätet. Eine Nachholung des Antrags ist nur unter den Voraussetzungen des § 110 AO durch Wiedereinsetzung in den vorigen Stand möglich.

Beraterhinweis Das Wahlrecht muss auch in den Fällen einer vGA fristgerecht mit Abgabe der Einkommensteuererklärung ausgeübt werden. Der BFH hat zuletzt (BFH v. 14.5.2019 – VIII R 20/16, BStBl. II 2019, 586 = ErbStB 2019, 316 [Günther]) Folgendes entschieden:

  • Der Antrag auf Besteuerung der Kapitaleinkünfte aus einer unternehmerischen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nach der tariflichen Einkommensteuer unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen (§ 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG). Ein entspr. Antrag kann auch vorsorglich gestellt werden (Anschluss an das Senatsurteil BFH v. 28.7.2015 – VIII R 50/14, BStBl. II 2015, 894 = ErbStB 2015, 318 [Formel]).
  • Die Antragsfrist des § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG gilt auch, wenn Kapitalerträge in Gestalt verdeckter Gewinnausschüttungen (vGA) aus einer unternehmerischen Beteiligung erst durch die Außenprüfung festgestellt werden und der Steuerpflichtige (Stpfl.) in der unzutreffenden Annahme, keine Kapitalerträge aus der Beteiligung erzielt zu haben, in seiner Einkommensteuererklärung keinen Antrag gem. § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG gestellt hat.
  • Kennt der Stpfl. das Antragsrecht gem. § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 lit. a EStG, stellt aber gleichwohl keinen entspr. Antrag, weil er wegen eines Irrtums über die zutreffende Qualifikation seiner Einkünfte annimmt, keine Kapitalerträge in Gestalt von vGA aus der Beteiligung zu erzielen, liegt darin kein Fall höherer Gewalt i.S.v. § 110 Abs. 3 AO.

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