Nebenberufliche Tätigkeiten, Steuerfreiheit

LfSt Bayern, 16.1.2018, S 2121.2.1 - 29/11 St 32

Stand: Januar 2018

Steuerfreiheit für nebenberufliche Tätigkeiten i.S. des § 3 Nr. 26 / 26a EStG

1. Überblick

Vorschrift:	§ 3 Nr. 26 EStG „Übungsleiter-Freibetrag”	§ 3 Nr. 26a EStG „Ehrenamtspauschale”
Steuerfreibetrag:	2.400,– EUR	720,– EUR (nicht, wenn für dieselbe Tätigkeit § 3 Nr. 12 oder 26 EStG in Betracht kommt)
Voraussetzungen:	Nebenberufliche Tätigkeit
	Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts oder einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung
	Begünstigte Tätigkeit als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbar; künstlerische Tätigkeit, nebenberufliche Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen	Jede Tätigkeit begünstigt (außer im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb)
Ausgaben:	Nur dann Betriebsausgaben-/Werbungskostenabzug, wenn Einnahmen > Steuerfreibetrag und gleichzeitig Ausgaben > Steuerfreibetrag

2. Fundstellen

Regelungen zu § 3 Nr. 26 EStG lassen sich dem Gesetzestext, sowie R 3.26 LStR und H 3.26 LStH entnehmen. Neben dem Gesetzestext zu § 3 Nr. 26a EStG werden die Ausführungsbestimmungen hierzu in R 3.26a EStR und im BMF-Schreiben vom 21.11.2014 (BStBl 2014 I S. 1581) dargestellt.

3. Gemeinsame Voraussetzungen § 3 Nr. 26 und Nr. 26a EStG

3.1. Begünstigter Arbeitgeber/Auftraggeber

R 3.26 Abs. 3 LStR bzw. Nr. 3 des BMF-Schreibens vom 21.11.2014 (a.a.O.)

• juristische Person des öffentlichen Rechts (in EU/EWR bzw. Schweiz, EuGH-Urteil vom 21.9.2016, C-478/15 Radgen), z.B. Bund, Länder, Gemeinden, Gemeindeverbände, IHK, Handwerks-, Rechtsanwalts-, Steuerberater-, Wirtschaftsprüfer- oder Ärztekammern, Universitäten, Sozialversicherungsträger
• oder eine unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallende Einrichtung: Körperschaften, Personenvereinigungen, Stiftungen und Vermögensmassen, die nach Satzung/Stiftungsgeschäft und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgen, z.B. Sportvereine, Heimat- und Brauchtumsvereine
• Nicht begünstigt z.B. Berufsverbände (Arbeitgeberverband, Gewerkschaft), Parteien

3.2. Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52-54 AO)

R 3.26 Abs. 4 LStR bzw. Nr. 4 des BMF-Schreibens vom 21.11.2014 (a.a.O.)

• Auch dann, wenn die Tätigkeit in einem sog. Zweckbetrieb i.S. der §§ 65-68 AO ausgeübt wird, z.B. als nebenberuflicher Übungsleiter bei sportlichen Veranstaltungen nach § 67a AO oder als nebenberuflicher Erzieher in einer Einrichtung der Fürsorgeerziehung/der freiwilligen Erziehungshilfe
• Auch die Tätigkeit für eine juristische Person des öffentlichen Rechts kann der Förderung begünstigter Zwecke dienen, z.B. nebenberufliche Lehr-, Ausbildungs- oder Fortbildungstätigkeit an einer Universität, bei der Feuerwehr, für eine Anwalts- oder Ärztekammer und zwar selbst dann, wenn die Tätigkeit in den Hoheitsbereich fällt.
• Nicht erfüllt bei einer Tätigkeit in einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb

3.3. Nebenberuflichkeit

R 3.26 Abs. 2 LStR bzw. Nr. 2 des BMF-Schreibens vom 21.11.2014 (a.a.O.)

3.3.1. Zeitlicher Umfang

• Bezogen auf das Kj. nicht mehr als ein Drittel der Arbeitszeit eines vergleichbaren Vollzeiterwerbs
• Bei der Ermittlung der sog. Ein-Drittel-Grenze bleiben Tarifunterschiede aus Vereinfachungsgründen unbeachtlich. Die Ein-Drittel-Grenze ist dabei pauschalierend bei einer regelmäßigen Wochenarbeitszeit von 14 Stunden (1/3 von 42 Stunden) erfüllt. Es bleibt dem Steuerpflichtigen unbenommen, im Einzelfall eine höhere tarifliche Arbeitszeit nachzuweisen.
• Bei Berufsgruppen, deren vertragliche Stundenanzahl nicht in Wochenarbeitsstunden, sondern in anderen Einheiten (z.B. Unterrichtsstunden) ausgewiesen wird und bei denen diese vertragliche Stundenanzahl geringer ist, als die tatsächliche Arbeitszeit (z.B. wegen Vor- und Nachbereitungen, die Teil der Tätigkeit sind), stellen die 42 Stunden keine geeignete Vergleichsgröße dar. In diesen Fällen ist die Ein-Drittel-Grenze auf die entsprechenden Einheiten bei Vollzeitbeschäftigung zu beziehen (bei Lehrern z.B. auf die Pflichtstunden bei Vollzeitbeschäftigung (vgl. Tz. 3.3.2 – Beispiel 4)).
• Eine zeitlich befristet ausgeübte hauptberufliche Tätigkeit ist nicht als nebenberuflich zu qualifizieren (vgl. auch Beispiel 4).

• Unterliegt eine denselben Auftraggeber/Arbeitgeber betreffende Tätigkeit zeitlichen Schwankungen, so ist auf den jeweiligen Veranlagungszeitraum bzw. – wenn dieser kürzer ist – auf den für die jeweilige Vertragsdauer bezogenen Durchschnittswert abzustellen, vgl. H 3.26 „Nebenberuflichkeit” – 2. Spiegelstrich LStH i.V.m. BFH-Urteil vom 30.3.1990, BStBl 1990 II S. 854, Rz. 23. Demnach gilt:

  • ○ Sofern das Vertragsverhältnis nicht im ganzen Kj. bestanden hat, ist auf die tatsächlich kürzere Dauer des Vertragsverhältnisses abzustellen.
  • ○ Hat zwar das Vertragsverhältnis während des ganzen Kj. bestanden, aber wurde die Stundenanzahl im Vertrag (mehrfach) währ...