Die Ertragsteuersenate des BFH, dessen Schenkungsteuersenat sowie die Finanzverwaltung verlangen für das Vorliegen einer gewerblichen Mitunternehmerstellung, dass dem entsprechenden Gesellschafter als Mitunternehmer die sog. Mitunternehmerinitiative sowie das sog. Mitunternehmerrisiko zukommt. Während das Mitunternehmerrisiko insbesondere die anteilige Ertrags- bzw. Verlustpartizipation sowie die Teilhabe an den stillen Reserven des Unternehmens einschließlich eines Geschäftswerts[8] voraussetzt, beinhaltet die Mitunternehmerini-tiative insbesondere die Teilhabe an den wesentlichen unternehmerischen Entscheidungen.[9]

Ob Mitunternehmerinitiative und/oder Mitunternehmerrisiko in ausreichendem Maße vorliegen, beurteilt der BFH anhand des Maßstabes des Regelstatuts des HGB. Demnach ist es für die hier in Rede stehende Mitunternehmerinitiative ausreichend, wenn die Rechte des nießbrauchbelasteten Gesellschafters denjenigen wenigstens angenähert sind, die den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten des Kommanditisten einer KG nach §§ 164[10], 166 HGB entsprechen oder die sich aus § 716 BGB ergeben.[11]

Nach dem Regelstatut des HGB gilt gemäß § 161 Abs. 2 i.V. m. § 119 Abs. 1 HGB insbesondere auch für Kommanditgesellschaften das Einstimmigkeitsprinzip; zudem dürfen die Kommanditisten gemäß § 164 HGB[12] der Geschäftsführung bei außergewöhnlichen Geschäftsführungsmaßnahmen – also insbesondere im Bereich der sog. Grundlagen- oder Kernbereichsangelegenheiten – widersprechen. Insbesondere bedarf auch die Geschäftsführung diesbezüglich deren Zustimmung. Daher folgern die Ertragsteuersenate des BFH für Zwecke der Ertragsteuer und – diesen wegen § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG und des darin enthaltenen Verweises auf das Ertragsteuerecht folgend – der Schenkungsteuersenat des BFH auch für Erbschaft- und Schenkungsteuerzwecke, dass jedenfalls derjenige Gesellschafter kein Mitunternehmer ist, der vertraglich vom Stimmrecht ausgeschlossen ist[13] oder zwar formal stimmberechtigt ist, den anderen (Mehrheits-)Gesellschafter aber selbst bei Änderung des Gesellschaftsvertrages nicht an einer Beschlussfassung hindern kann,[14] also auch in Kernbereichs- und/oder Grundlagenangelegenheiten nicht mitstimmen oder jedenfalls Entscheidungen nicht verhindern kann.

So hat der BFH in seinem Urteil vom 11.10.1988[15] diesbezüglich zu der Frage, welchen Einfluss das Quorum der erforderlichen Zustimmung zu Grundlagenbeschlüssen für das Vorliegen der Mitunternehmerinitiative hat, äußerst instruktiv zu einem Fall, in dem der Vater Komplementär und die Kinder faktisch entrechtete Kommanditisten waren, ausgeführt:

„. . . Nach dem als Maßstab dienenden Regelstatut des Handelsgesetzbuches (HGB) kann der Kommanditist gemäß § 164 HGB Widerspruch gegen bestimmte Maßnahmen der Geschäftsführung erheben; er kann über die Gesellschafterversammlung, für die nach dem Gesetz das Prinzip der Einstimmigkeit gilt (§ 161 Abs. 2 i.V. m. § 119 Abs. 1 HGB), in allen Fragen, die der Gesellschafterversammlung vorbehalten sind, insbesondere bei Änderung des Gesellschaftsvertrags, durch Ausübung seines Stimmrechts mitentscheiden; er kann schließlich über die Kontrollrechte des § 166 HGB die Geschäftsführung überwachen. Diesen Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten müssen die Rechte der Kläger annähernd entsprechen. Das war in den Streitjahren nicht der Fall.

Die Kläger hatten in der Gesellschafterversammlung zwar ein Stimmrecht; solange der Vater Gesellschafter war, lief das Stimmrecht aber – wie die Revision zu Recht vorträgt – ins Leere. Auch mit allen Stimmen der Kommanditisten konnte der Vater in keinem Fall an einer seine Interessen wahrenden Beschlussfassung gehindert werden, da statt der Einstimmigkeit (vgl. § 119 Abs. 1 HBG) für alle Beschlüsse grundsätzlich die einfache Mehrheit und für Satzungsänderungen und die Auflösung der Gesellschaft eine 3/4-Mehrheit ausreichte (vgl. § 10 Nr. 3 und § 20 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages), dem Vater 76 von insgesamt 100 Stimmen zustanden und eine Gesellschafterversammlung nur beschlussfähig war, wenn 2/3 der Stimmen vertreten waren (§ 9 Nr. 5 des Vertrags). Damit war das Stimmrecht der Kläger ohne Gewicht, weil sie sich in einer Gesellschafterversammlung nie gegen den Vater durchsetzen konnten. . . .

Auch das Widerspruchsrecht des Kommanditisten nach § 164 HGB war durch den Gesellschaftsvertrag abbedungen, solange der Vater Gesellschafter war (§ 6 Nrn. 2 und 3 des Gesellschaftsvertrages). Zwar bedurfte der geschäftsführende Komplementär für bestimmte Maßnahmen der Zustimmung von 3/4 der Stimmen der Gesellschafterversammlung. Der Vater hatte aber allein mehr als 3/4 der Stimmen und im Übrigen galt diese Einschränkung für ihn nicht (§ 6 Nr. 3 des Gesellschaftsvertrages). Der Ausschluss des Widerspruchsrechts ist zwar zivilrechtlich möglich und mag auch für sich gesehen die Unternehmerinitiative nicht ausschließen. In Verbindung mit der Einschränkung des Stimmrechts (§ 161 Abs. 2 i.V. m. § 119 HGB) ist der Ausschluss des Widerspruc...

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