LuF, Milchlieferrechte, Bewertung

BMF, 5.11.2014, IV C 6 - S 2134/07/10002 :002

Bewertung von mit land- und forstwirtschaftlichem Grund und Boden im Zusammenhang stehenden Milchlieferrechten

Bezug: BMF-Schreiben vom 14.1.2003 (BStBl 2003 I S. 78)

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Zu der Frage der Bewertung von mit land- und forstwirtschaftlichem Grund und Boden im Zusammenhang stehenden Milchlieferrechten nehme ich im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf der Grundlage der BFH-Urteile vom 5.3.1998 (BStBl 2006 II S. 54 und S. 56), vom 25.11.1999 (BStBl 2003 II S. 61), vom 24.8.2000 (BStBl 2003 II S. 64 und BStBl 2003 II S. 67), vom 29.4.2009 (BStBl 2010 II S. 958), vom 10.6.2010 (BStBl 2012 II S. 551), vom 22.7.2010 (BStBl 2011 II S. 210) und vom 9.9.2010 (BStBl 2011 II S. 171) wie folgt Stellung:

1. Rechtsgrundlagen und Rechtsentwicklung

2	Bei Einführung des § 55 EStG zum 1.7.1970 war das Recht zur Milchgewinnung und -vermarktung noch ein unselbständiges Recht, das in dem Wirtschaftsgut Grund und Boden mitenthalten war und daher zusammen mit diesem Wirtschaftsgut bewertet wurde. Mit der Milchgarantiemengen-Verordnung (MGV) vom 25.5.1984 (BGBl 1984 I S. 720) ist mit Wirkung vom 2.4.1984 in den alten Ländern einschließlich West-Berlin ein Milchlieferrecht, die sog. Milchquotenregelung, eingeführt worden (vgl. §§ 22 und 23 MGV). Es handelt sich um eine Produktionseinschränkung in Form eines durch Verordnung geschaffenen Milchlieferrechtes. Die MGV stellt auf den Milcherzeuger selbst und nicht auf den Eigentümer des Grund und Bodens ab. Für zugepachtete Flächen wurde das Milchlieferrecht daher dem Pächter und nicht dem Grundstückseigentümer zugeteilt (§ 7 MGV). Bis zum 29.9.1993 einschließlich konnte das Milchlieferrecht grundsätzlich nur zusammen mit der dazugehörigen Fläche übertragen werden (sog. Flächenakzessorietät). Die Milchquotenregelungen waren zunächst jeweils auf fünf Jahre befristet und sind durch VO (EG) Nr. 1788/2003 des Rates vom 29.9.2003 (ABl. L 270 vom 21.10.2003, S. 123) über die Erhebung einer Abgabe im Milchsektor letztmals bis zum 31.3.2015 verlängert worden.
3	Nach Einführung der MGV sind die festgesetzten Milchlieferrechte in den alten Ländern einschließlich West-Berlin in mehreren Schritten zunächst um insgesamt 8,74 % gekürzt worden. Aufgrund der § 26b MilchAbgV und § 53 MilchQuotV haben sich die einem Milcherzeuger zur Verfügung stehenden Referenzmengen danach wie folgt erhöht: am 1.4.2006, 2007 und 2008 um jeweils 0,5 %, am 1.8.2008 um weitere 2 % und am 1.2.2010 sowie am 1.4.2010, 2011, 2012 und 2013 um jeweils 1 %.
4	Mit dem Wegfall der Flächenakzessorietät zum 30.9.1993 (29. VO zur Änderung der MGV vom 24.9.1993; BGBl 1993 I S. 1659) wurden die Milchlieferrechte selbstständig handelbar.
5	Zum 1.4.2000 ist die Zusatzabgabenverordnung vom 12.1.2000 (BGBl 2000 I S. 27), geändert durch Verordnung vom 6.2.2002 (BGBl 2002 I S. 586) in Kraft getreten, mit der die MGV aufgehoben und das Übertragungssystem für Milchlieferrechte neu geordnet worden ist. Die Übertragung von Milchlieferrechten erfolgt seither grundsätzlich über regionale Verkaufsstellen zu bestimmten Übertragungsterminen (§ 8 Abs. 1 MilchAbgV, zuletzt geändert durch Dritte VO zur Änderung der MilchQuotV vom 8.3.2011; BGBl 2011 I S. 379).
6	Wegen der Rechtsentwicklung in der ehemaligen DDR und in den neuen Ländern ab 1.7.1990s. Rn. 50 bis 61.

2. Ertragsteuerliche Behandlung von Milchlieferrechten

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Das Milchlieferrecht ist ein einheitliches, selbständiges immaterielles Wirtschaftsgut des Anlagevermögens (BFH-Urteil vom 24.8.2000, BStBl 2003 II S. 64), das zugeteilt sowie entgeltlich oder unentgeltlich erworben worden sein kann. Zur Berücksichtigung von Absetzungen für Abnutzung vgl. Rn. 28 und 29. Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben worden sind (§ 4 Abs. 1 i.V.m. § 5 Abs. 2 EStG). Entsprechendes gilt bei Einlage in das Betriebsvermögen (R 4.3 Abs. 1 i.V.m. R 5.5 Abs. 2 Satz 1 und Abs. 3 EStR). Der Ansatz eines Aktivpostens kommt auch für ein zugeteiltes Milchlieferrecht in Betracht (sog. (Buch-)Wertabspaltung, vgl. Rn. 8 ff.).

3. Abspaltung des Milchlieferrechts vom Grund und Boden

3.1. Grundsatz

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Der (Buch-)Wert des Milchlieferrechts war zum Zeitpunkt der Einführung dieses Rechts (2.4.1984; vgl. Rn. 2) vom (Buch-)Wert des Grund und Bodens nach Maßgabe der Gesamtwertmethode abzuspalten (vgl. Rn. 17). Dies galt unabhängig davon, ob der Grund und Boden bereits am 1.7.1970 zum Betriebsvermögen gehört hat oder in der Zeit vom 1.7.1970 bis einschließlich 1.4.1984 Betriebsvermögen geworden ist. Spätere Veränderungen der Werte und des Umfangs von Grund und Boden oder Milchlieferrecht haben auf die Verhältnisse im Abspaltungszeitpunkt keinen Einfluss (vgl. auch Rn. 26 und 27). Der (Buch-)Wert des Grund und Bodens war im Verhältnis der am 2.4.1984 für das Milchlieferrecht einerseits und den nackten Grund und Boden andererseits erzielbaren örtlichen Marktpreise aufzuteilen (BFH-Urteil vom 24.8.2000,...