Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / 6. Nachweis der Höhe und ...

Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach, Prof. Dr. Wolf-Dieter Hoffmann

Rn. 1695

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Ob der StPfl eine Aufwendung als BA abziehen kann, hängt von einem entsprechenden Nachweis ab. Hierfür trägt wegen der steuermindernden Wirkung der BA grds der StPfl die Feststellungslast. Er hat daher auch bei den Bewirtungsaufwendungen grds die Feststellungslast für die Höhe und betriebliche Veranlassung der Aufwendung. In § 4 Abs 5 Nr 2 S 2 EStG wird der Nachweis formalisiert und damit die freie Beweiswürdigung eingeschränkt. Wird der Nachweis nicht in der vom Gesetz festgelegten Form erbracht, ist die Aufwendung insgesamt nicht abzugsfähig. Der Nachweis durch Aufzeichnungen ist materielle Tatbestandsvoraussetzung für den Abzug als BA (BFH BStBl II 1988, 581; 1988, 655; 1991, 28). Umgekehrt bedeutet der formelle Nachweis der Aufwendungen nicht, dass es sich um abzugsfähige BA handelt. Es kann sich trotz erbrachten Nachweises um Lebenshaltungskosten handeln. Die Verwaltung und das FG können in Zweifelsfällen jederzeit die betriebliche Veranlassung überprüfen.

Rn. 1696

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Zum Nachweis der Höhe und betrieblichen Veranlassung der Bewirtungskosten hat der StPfl schriftliche Angaben zu machen über den Ort, den Tag, die Teilnehmer und den Anlass der Bewirtung sowie über die Höhe der Aufwendungen. Das Schriftstück (Eigenbeleg) ist vom StPfl zu unterschreiben (BFH BStBl II 1998, 263; H 4.10 Abs 5–9 EStH 2021 "Unterschrift").

Der Schriftlichkeit der Angaben ist genügt, wenn sie handschriftlich oder maschinenschriftlich gemacht wurden. Ein amtlicher Vordruck ist nicht mehr zu verwenden. Ist eine Rechnung vorhanden (zB Quittung des Gastwirtes), so können die Angaben auf der Rechnung (zB Rechnungsrückseite) oder getrennt davon gemacht werden (R 4.10 Abs 8 S 5 EStR 2012).

Erfolgen die Angaben getrennt von der Rechnung, müssen das Schriftstück über die Angaben und die Rechnung grundsätzlich zusammengefügt werden. Geschieht dies nicht, so muss zumindest eine Zuordnung der Schriftstücke zu den Rechnungen problemlos möglich sein (s R 4.10 Abs 8 S 6f EStR 2012).

Rn. 1697

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Eine bestimmte Frist für die Abfassung der schriftlichen Angaben ist nicht vorgeschrieben. Jedoch ist der Beleg zeitnah zu erstellen (BFH BStBl II 1991, 28; BFH/NV 2004, 715). Der Zweck der Vorschrift (laufende, besonders leichte und sichere Prüfungsmöglichkeit, Manipulationsausschluss) kann nur gewahrt werden, wenn im zeitlichen Zusammenhang der Beleg erstellt wird. Diesem Zweck ist jedenfalls dann nicht genügt, wenn die Verbuchungen erstmals nach Ablauf des Geschäftsjahres vorgenommen werden (BFH BStBl II 1988, 655; 1991, 28; BFH/NV 1989, 22; FG Mchn vom 06.05.2003, 6 K 3451/00, nv; offen gelassen BFH BFH/NV 2004, 715, der jedoch Erstellung vier Jahre nach dem Bewirtungsjahr für verspätet hält). ME dürfte eine Erstellung des Beleges während des laufenden Geschäftsjahres noch möglich sein (zB Belegerstellung im Dezember 01 über Bewirtung im Juli 01).

Der BFH hat zwar in einer Entscheidung zugelassen, dass Angaben später nachgeholt werden können (sogar noch im Rechtsbehelfsverfahren; s BFH BStBl II 1998, 610); die Entscheidung bezog sich aber auf einen Sachverhalt, in dem noch der amtliche Vordruck verwandt werden musste. Entscheidend für den BFH war, dass aufgrund der unklaren Gesetzeslage ohne Zulassung von nachträglichen Angaben ein Verstoß gegen Treu und Glauben gegeben war. Daraus für die Rechtslage ab 1990 Anhaltspunkte herzuleiten, dürfte jedoch nicht möglich sein (ebenso Drüen in Brandis/Heuermann, § 4 EStG Rz 739 (Dezember 2022)).

Unabhängig davon ist aber im Einzelfall mE zu prüfen, ob nicht eine Ergänzung bereits zeitnah erstellter, aber unvollständiger Angaben zulässig ist (glA K/S/M, § 4 EStG Rz H 132). Maßstab für das Zulassen von Ergänzungen muss sein, ob die Gefahr des Missbrauchs noch besteht. Die Verwaltung lässt daher die Nachholung von Namensangaben (gemeint ist der Name des StPfl) durch den Rechnungsaussteller zu (H 4.10 Abs 5–9 EStH 2021 "Nachholung von Angaben").

Rn. 1698

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Wird gegen die Verpflichtung, zeitnah die Belege zu erstellen, verstoßen und können auch keine Ergänzungen mehr zugelassen werden, ist der BA-Abzug nicht mehr möglich. Insoweit ist der rechtzeitig erstellte Nachweis materielle Tatbestandsvoraussetzung (BFH BStBl II 1986, 488; 1998, 263; BFH/NV 1995, 206; R 4.10 Abs 8 S 1 EStR 2012; Drüen in Brandis/Heuermann, § 4 EStG Rz 744 (Dezember 2022); Bode in Kirchhof/Seer, § 4 EStG Rz 201 (22. Aufl 2023)). Dies bedeutet, dass selbst dann ein Abzug nicht in Betracht kommt, wenn später auf andere Art und Weise die Voraussetzungen für einen Abzug glaubhaft gemacht werden (Drüen in Brandis/Heuermann, § 4 EStG Rz 744 (Dezember 2022)).

Ort und Tag der Bewirtung kann nach allgemeinem Sprachgebrauch verstanden werden als geographische Ortsbezeichnung (K/S/M, § 4 EStG Rz H 120) und Datum (zB Hamburg, den 29.08.2016).