Rn 137

Stand: EL 68 – ET: 11/2005

Nach § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG gehören zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb Gewinne aus der Veräußerung "des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist". Der Gewinn aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils ist nach § 16 Abs 4 EStG (s Rn 237 ff) und § 34 EStG begünstigt. Zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns s Rn 151 ff. Er unterliegt nicht der GewSt (s Rn 7); ab EZ 2002 (§ 36 Abs 1 GewStG idF des UntStFG) nur soweit er auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt (§ 7 S 2 Nr 2 GewStG) o der die Mitunternehmerschaft innerhalb der letzten 5 Jahre nach Maßgabe des UmwStG von einer KapGes auf eine PersGes übertragen worden ist (§ 18 Abs 4 UmwStG). Der Veräußerungsgewinn ist in die Begünstigung nach § 35 EStG einbezogen, wenn dieser gem § 7 S 2 GewStG zum Gewerbeertrag der PersGes gehört. Dies gilt nicht, wenn die Veräußerung nach § 18 Abs 4 UmwStG gewstpfl ist (§ 18 Abs 4 S 3 UmwStG).

Der Mitunternehmer ist bei der Veräußerung seines Anteils dem Einzelunternehmer, der einen Betrieb oder Teilbetrieb veräußert (§ 16 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG), in wesentlichen Beziehungen gleichgestellt (BFH BStBl II 1980, 43). Von der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils ist die Veräußerung des Betriebs, eines Teilbetriebs oder einer 100 %igen Beteiligung durch eine Mitunternehmerschaft (§ 16 Abs 1 Nr 1 EStG) zu unterscheiden. Ebenso wie beim ganzen Betrieb oder Teilbetrieb ist auch die Aufgabe des Mitunternehmeranteils nach bisheriger Rspr begünstigt, obwohl § 16 Abs 3 EStG die Aufgabe eines Mitunternehmeranteils ebensowenig wie die Aufgabe eines Teilbetriebs ausdrücklich regelt; § 16 Abs 3 EStG will eine Gleichbehandlung der Aufgabefälle mit den Veräußerungsfällen erreichen (BFH BStBl II 1983, 771; 1986, 896; 1990, 133, 1990, 780; 1995, 890; 1998, 104; Bodden, FR 1997, 757, 762; Schmidt/Wacker, § 16 EStG Rz 400; aA Keuk, StuW 1973, 74, 80; Schön, BB 1988, 1866). Die Aufgabe eines Mitunternehmeranteils wird angenommen, wenn sich der Vorgang nicht lediglich in der Übertragung des Gesellschaftsanteils erschöpft, insb also, wenn Sonder-BV nicht mitübertragen wird. Das Ausscheiden eines Mitunternehmers mit der Folge des Erlöschens seines Gesellschaftsanteils ist kein Fall der Aufgabe des Mitunternehmeranteils (BFH BFH/NV 1998, 1412).

Die Ergänzung in § 16 Abs 3 S 1 EStG (durch das SteuerentlastungsG 1999/2000/2002 mit Wirkung ab VZ 1999), wonach als Veräußerung "auch die Aufgabe… eines Anteils im Sinne des Absatz 1 Nr 2 oder Nr 3" gilt, hat nur klarstellende Bedeutung. Schon bisher galt nämlich nach der Rspr (vgl vorstehender Absatz) die Aufgabe eines Mitunternehmeranteils als Veräußerung. Praktische Auswirkungen ergeben sich aus der Neuregelung nicht. UE liegt eine Aufgabe eines Mitunternehmeranteils (lediglich) in den von der Rspr bisher angenommenen Fällen vor, ferner aufgrund ausdrücklicher gesetzlicher Regelung bei einer Realteilung iSv § 16 Abs 3 S 2 EStG, wenn keine begünstigten Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile oder einzelne WG übertragen werden (s Rn 197a ff).

UE ist jeder einzelne Tatbestand des § 16 EStG selbstständig zu sehen; es besteht kein Vorrang eines Tatbestandes gegenüber einem anderen (davon zu unterscheiden ist der Fall, dass gleichzeitig mehrere Tatbestände des § 16 EStG erfüllt sind, im Einzelnen s Rn 4 ff). Soweit in der Literatur (su) ein Vorang der Betriebsveräußerung und -aufgabe gegenüber der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen oder soweit nach der Rspr des BFH bei der Betriebsveräußerung oder -aufgabe hinsichtlich des Sonder-BV die Aufgabe eines Mitunternehmeranteils (s unten) angenommen wird, lässt sich in beiden Fällen das Ergebnis durch eine dem Gesetzeswortlaut entsprechende von der Gleichrangigkeit der Tatbestände ausgehende Interpretation erzielen (s im Einzelnen unten). Wenn das Gesetz zwischen Betrieb und Mituntertnehmeranteil unterscheidet, so muss man auch die Sachverhalte entsprechend subsumieren (vgl BFH BStBl II 1990, 474: gegen eine Gleichsetzung von Betrieb und Mitunternehmeranteil iRd § 25 Abs 2 UmwStG 1977; vgl zu § 18 Abs 4 UmwStG 1995 Hörger, DStR 1995, 905).

Die Veräußerung oder Aufgabe (ebenso die allmähliche Abwicklung) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft im Zusammenhang mit der Auflösung der Mitunternehmerschaft wird unter § 16 Abs 1 Nr 1 EStG subsumiert und nicht als eine Veräußerung der Mitunternehmeranteile angesehen (BFH BStBl II 1972, 118; glA Patt in H/H/R § 16 EStG Rz 207; s Rn 42), obwohl qualitativ kein Unterschied zum Ausscheiden eines Mitunternehmers bei Fortbestehen der Mitunternehmerschaft besteht. Zur Begründung des Vorrangs von § 16 Abs 1 Nr 1 u Abs 3 EStG gegenüber Abs 1 Nr 2 wird auf § 16 Abs 3 S 8 EStG verwiesen (Schmidt/Wacker, § 16 EStG Rz 424). UE ist in diesen Fällen primär der Tatbestand "Veräußerung oder Aufgabe eines Betriebs" erfüllt. Gehen Mitunternehmeranteile unter, so ist dies lediglich eine Folgewirkung der Betriebsveräußerun...

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