Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15a ... / 4. Verschmelzung von KG

Rn. 62a

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Nach dem Wortlaut des § 15a Abs 2 EStG ist ein verrechenbarer Verlust vom weiteren Bestehen, der Nämlichkeit des Anteils, abhängig. Gemäß § 24 Abs 3 UmwStG liegt bei der Verschmelzung von KG eine Veräußerung des Kommanditanteils durch den einbringenden Kommanditisten vor. Bei Buchwertfortführung auf Antrag (idF des SEStEG) entsteht jedoch kein Veräußerungsgewinn gemäß § 16 EStG, sodass der verrechenbare Verlust unterginge. Nach hM in der Literatur bleibt jedoch wegen wirtschaftlicher Identität der Anteile iSv § 15 Abs 2 EStG (auch s Rn 59a) den Kommanditisten das Recht zur Verlustverrechnung als Neu-Gesellschafter der aufnehmenden KG erhalten, und zwar mit deren vollem Gewinn: Jacobsen/Hildebrandt, DStR 2013, 433, 434; Rödder/Schumacher, DB 1998, 99, 102; Wacker in Schmidt, § 15a EStG Rz 176, 41. Aufl (aber strittig); Heuermann in Brandis/Heuermann, § 15a EStG Rz 269, EL 165; Korn, § 15a EStG Rz 109, April 2017 (weil die Versagung des Verlustausgleichs das Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit ohne hinreichende Begründung verletzen würde); Kempf/Hillringhaus, DB 1996, 12, 14; aA von Beckerath in K/S/M, § 15a EStG, Rz B 489 (Juni 2009); Helmreich, Verluste bei beschränkter Haftung und § 15a EStG, 1998, 276.

Wird das Kapitalkonto eines Kommanditisten bei einer Einbringung zum gemeinen Wert (Veräußerungstatbestand) gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach § 24 UmwStG (zB weil stille Reserven für ein bei der Einbringung übergegangenes Grundstück realisiert und unter Ausübung des Wahlrechts nach § 6b EStG mit den bei auf das Grundstück entfallenden AK verrechnet wurden) unter Einbezug der negativen Ergänzungsbilanz, welche in Folge der Wahlrechtsausübung aufzustellen ist, negativ, weil die negative Ergänzungsbilanz die geleistete bedungene Einlage überkompensiert, sind Verlustanteile nur verrechenbar: BFH vom 18.05.2017, BStBl II 2017, 905. Damit wird lt BFH sichergestellt, dass der durch die Ausübung des Wahlrechts gemäß § 6b EStG entstandene Steuervorteil (Steuerfreistellung des Veräußerungsgewinns) sich nicht zweifach auswirkt, weshalb auch eine teleologische Reduktion des § 15a Abs 1 S 1 EStG nicht in Betracht kommt, weil die in das Gesamthandsvermögen geleistete bedungene Einlage nur wegen der wahlweisen Anwendung von § 6b Abs 1 EStG nicht als Verlustausgleichsvolumen zur Verfügung steht, dh, der StPfl hat die Rechtsfolgen selber ausgelöst.