Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13 ... / d) Zurechnung der zur Energiegewinnung eingesetzten WG

Rn. 59b

Stand: EL 172 – ET: 04/2024

Die der Energieerzeugung dienenden WG stellen grundsätzlich entsprechend in R 4.3 Abs 4 S 2 EStR aufgestellten Zuordnungsregeln gewerbliches BV dar; dies gilt nur dann nicht, wenn die erzeugte Energie überwiegend im luf Betrieb Verwendung findet (s Rn 59a).

Bei den zum Einsatz kommenden WG dürfte es sich regelmäßig um Betriebsvorrichtungen handeln, die ertragsteuerlich als bewegliche abnutzbare WG gesondert zu bilanzieren und (auf eine Nutzungsdauer von grundsätzlich 20 Jahren bei Photovoltaikanlagen bzw 16 Jahren bei Windkraft- und Biogasanlagen) abzuschreiben sind; zu den einzelnen WG und deren betriebsgewöhnlicher Nutzungsdauer bei Windkraftanlagen s BFH vom 14.04.2011, BStBl II 2011, 696. Soweit der LuF eine Windkraftanlage oder einen Solarpark selbst betreibt, ist der dafür in Anspruch genommene Grund und Boden gemäß § 6 Abs 5 S 1 EStG zum Buchwert aus dem BV der LuF in das gewerbliche BV zu überführen.

Soweit dagegen eine gewerbliche Photovoltaikanlage zB auf dem (zum PV gehörenden) Wohnhaus (Dach) des LuF installiert wird, führt dies nicht etwa dazu, dass nunmehr Teile des Gebäudes wie des bebauten Grund und Bodens Bestandteil des gewerblichen BV werden würden (s BFH vom 16.09.2014, BFH/NV 2015, 324), und dies unabhängig davon, ob es sich um eine auf dem Dach aufgeständerte oder dachintegrierte Anlage handelt. Entsprechendes gilt, wenn die Anlage auf dem Dach von Betriebsgebäuden installiert wird; die zur Stromerzeugung dienende Anlage ist Teil des Gewerbebetriebs, während das Betriebsgebäude und der dazu in Anspruch genommene Grund und Boden vollumfänglich luf BV verbleiben. Sollte allerdings die Photovoltaikanlage unmittelbar durch den LuF auf seinem bislang dem luf BV zugehörigen Grund und Boden errichtet werden, ist dieser regelmäßig als notwendiges BV dem Gewerbetrieb "Photovoltaikanlage" zuzuordnen, sofern nicht eine nennenswerte weitere landwirtschaftliche Unternutzung stattfindet. Somit dürfte mE unstrittig notwendiges BV des LuF-Betriebs vorliegen, wenn die Flächennutzung in Form einer "Agri-Photovoltaikanlage" erfolgt, da nach der DIN SPEC 91 434:2021–05 (dort Tz. 5.2.3) der Flächenverlust durch diese Anlagen nicht mehr als 10 % (Kategorie I) bzw 15 % (Kategorie II) betragen darf.

Verpachtet der LuF bislang zu seinem luf BV gehörenden Grund und Boden an einen Dritten zur Errichtung eines Solarparks, bleibt dieser grundsätzlich weiterhin (geduldetes) BV, wenn – wie regelmäßig der Fall – nach Ablauf der Pachtdauer eine landwirtschaftliche Nutzung wieder möglich ist (BFH vom 03.05.2007, BFH/NV 2007, 2084). Zudem ist die 10-%-Grenze für geduldetes BV unbeachtlich, sofern bei Ablauf der Pachtdauer eine landwirtschaftliche Nutzung wieder möglich ist (BayLfSt vom 06.12.2007, S 2134–8 St33N). Abgesichert werden könnte dies zB vertraglich durch eine Rückbauverpflichtung des Anlagenbetreibers. Sollte durch den Verpächter trotz Errichtung eines Solarparks durch den Dritten eine weitere landwirtschaftliche (Unter-)Nutzung möglich sein (zB durch Weidenutzung), bleiben die überlassenen landwirtschaftlichen Flächen weiterhin notwendiges BV des luf Betriebs.