Literaturauswertung AO/FGO/UStG/GewStG/UmwStG/GrEStG/ASt ... / 6 UmwStG

6.1 § 2 UmwStG (Steuerliche Rückwirkung)

• 2019

Kapitalistische Verschmelzung einer Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft / Verhältnis zu § 42 AO / § 2 Abs. 4 S. 3 und 6 UmwStG / § 42 AO

Fraglich ist, in welchem Verhältnis § 42 AO zu speziellen Missbrauchsverhinderungsvorschriften steht. Höchstrichterlich entschieden ist diese Fragestellung bisher nicht. Nach Auffassung des FG Hessen ist § 42 AO neben speziellen Missbrauchsverhinderungsvorschriften anwendbar (FG Hessen v. 29.11.2017, 4 K 127/15 - I R 2/18). Demgegenüber schließt nach Auffassung des FG Hamburg eine spezielle Missbrauchsverhinderungsvorschrift die Anwendung von § 42 AO aus. Keine Geltung hat dies allerdings in den Fällen, in denen der Tatbestand der speziellen Norm umgangen wird (FG Hamburg v. 27.6.2017, 6 K 127/16 – I R 52/17). Grundsätzlich dürfte der Auffassung des FG Hamburg zu folgen sein. Abschirmwirkung dürfte eine spezielle Missbrauchsverhinderungsvorschrift gegenüber § 42 AO nur dann haben, wenn sich aus ihr im Wege der Auslegung entnehmen lässt, dass sie den jeweils in Betracht kommenden missbrauchsanfälligen Bereich abschließend regelt. Vor diesem Hintergrund dürften auch die Regelungen in § 2 Abs. 4 S. 3 und 6 UmwStG die Anwendung von § 42 AO ausschließen. § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG regelt im Hinblick auf die kapitalistische Verschmelzung einer Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft den missbrauchsanfälligen Bereich abschließend. Anzuwenden ist § 42 AO auch nicht hinsichtlich der Rückausnahme nach § 2 Abs. 4 Satz 6 UmwStG. Im Gesetz ist ausdrücklich geregelt, dass § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG nicht anwendbar ist, wenn übertragender und übernehmender Rechtsträger vor Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags verbundene Unternehmen waren. Von daher kann auch ein bewusst herbeigeführtes Erfüllen der Rückausnahme § 42 AO nicht erfüllen.

(so Meier, Das Verhältnis von § 42 AO zu spezialgesetzlichen Missbrauchsverhinderungsvorschriften am Beispiel der (kapitalistischen) Verschmelzung einer Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft, DStR 2019, 2231)

6.2 § 3 UmwStG (Wertansätze in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft)

• 2019

Buchwertfortführung bei stillen Lasten der übertragenen Sachgesamtheit / § 3 UmwStG

Nach Auffassung der FinVerw kommt in den Fällen, in denen der gemeine Wert der übergehenden Sachgesamtheit unter der Summe der Buchwerte der übergehenden Wirtschaftsgüter liegt, also stille Lasten enthält, eine Fortführung der Buchwerte nicht in Betracht (BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, Rz. 03.12). Vielmehr ist eine Abstockung auf den niedrigeren gemeinen Wert vorzunehmen. Kann der dadurch entstehende Verlust nicht ausgeglichen werden, scheidet dessen Übergang auf den übernehmenden Rechtsträger nach § 4 Abs. 2 UmwStG aus. Vor dem Hintergrund von Sinn und Zweck der Regelungen des UmwStG dürfte der Auffassung der FinVerw nicht zu folgen sein. Dieser erfordert nicht nur die Möglichkeit der Übertragung von stillen Reserven, sondern auch die der Übertragung von stillen Lasten. Da diese Fragestellung auch von der Rechtsprechung noch nicht eindeutig geklärt ist, bietet es sich an, die Gesellschaft mit den stillen Lasten als übernehmenden Rechtsträger vorzusehen.

(so Holle/Weiss, Zur Buchwertfortführung unter dem Umwandlungssteuergesetz bei stillen Lasten der übertragenen Sachgesamtheit, FR 2019, 833)

6.3 § 12 UmwStG (Auswirkungen auf den Gewinn der übernehmenden Körperschaft)

• 2020

Laufender steuerlicher Verlust einer Organgesellschaft / Auswirkungen bei Verschmelzung, Formwechsel und Abspaltung / § 4 UmwStG / § 12 UmwStG / § 15 UmwStG

Es stellt sich die Frage, welche Auswirkungen sich im Rahmen einer ertragsteuerlichen Organschaft ergeben auf den laufenden Verlust einer Organgesellschaft bei deren Verschmelzung, Formwechsel oder Abspaltung. Bei einer Verschmelzung geht das negative laufende Ergebnis am steuerlichen Übertragungsstichtag ungekürzt auf den Organträger über. Dies gilt unabhängig davon, ob die Verschmelzung auf den regulären Bilanzstichtag oder einen davon abweichenden steuerlichen Stichtag der Organgesellschaft erfolgt. Keine Anwendung dürften §§ 12 Abs. 3 i.V.m. 4 Abs. 2 S. 2 UmwStG finden. Entsprechendes gilt bei einem Formwechsel über § 9 UmwStG. Fällt bei der Abspaltung von der Organgesellschaft der steuerliche Übertragungsstichtag auf das Ende des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft, dürfte das negative laufende Ergebnis auf den Organträger übergehen. Keine Anwendung findet § 15 Abs. 3 UmwStG. Bei einem abweichenden steuerlichen Übertragungsstichtag dürfte dagegen der Verlust der Organgesellschaft nach § 15 Abs. 3 UmwStG zu kürzen sein.

(so Pitzal/Werneburg, Was passiert mit dem laufenden steuerlichen Verlust einer Organgesellschaft bei Verschmelzung, Formwechsel oder Abspaltung?, DStR 2020, 2006)

6.4 § 15 UmwStG (Aufspaltung, Abspaltung und Teilübertragung auf andere Körperschaften)

• 2019

Doppeltes Ausschließlichkeitserfordernis/§ 15 UmwStG

Nach Auffassung der FinVerw ist eine steuerneutrale Spaltung nur dann möglich, wenn neben dem doppelten Teilbetriebserfordernis auch das doppelte Ausschließlichkeitserfordernis erfüllt ist (BMF v. 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rz. 15.01, 15.02). Fraglich ist, ob diese Auffassung der FinVerw zutreffend ist. Dies dürfte zu verneinen sein. Zum einen lässt si...