Insolvenzverfahren, Verwertung von Sicherungsgut, umsatzsteuerrechtliche Leistungsbeziehungen

BMF, 30.4.2014, IV D 2 - S 7100/07/10037

Bezug:

BFH-Urteil vom 28.7.2011, V R 28/09 (das Urteil wird zeitgleich im Bundessteuerblatt Teil II veröffentlicht)

Mit Urteil vom 28.7.2011, V R 28/09 (BStBl 2014 II S. …), hat der BFH unter Aufgabe seiner bisherigen Rechtsprechung u.a. entschieden, dass eine steuerbare Leistung auch bei der freihändigen Verwertung nach § 166 Abs. 1 InsO von Sicherungsgut durch den Insolvenzverwalter vorliegt.

Daneben enthalten die Urteilsgrundsätze auch generelle Ausführungen zu den umsatzsteuerrechtlichen Leistungsbeziehungen bei der Verwertung von Sicherungsgut im Insolvenzverfahren.

Nach dem Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt hierzu Folgendes:

I. Kalte Zwangsvollstreckung und kalte Zwangsverwaltung bei der Verwertung von Grundstücken

Bei der sog. kalten Zwangsvollstreckung bzw. -verwaltung handelt es sich um nicht feststehende Rechtsbegriffe, die im Wesentlichen die verschiedenen Verwertungshandlungen eines Insolvenzverwalters bei der Verwertung grundpfandrechtsbelasteter Grundstücke im Insolvenzverfahren außerhalb einer Zwangsvollstreckung zum Inhalt haben. Ziel der jeweiligen Handlung ist die freihändige Veräußerung des Grundstückes bzw. der Mieteinzug zugunsten der Gläubiger durch den Insolvenzverwalter.

Da die Vorschriften über die freihändige Verwertung sicherungsübereigneter beweglicher Gegenstände (§§ 166 in Verbindung mit 170, 171 InsO, vgl. nachfolgend unter Abschnitt II) bei der Verwertung von unbeweglichem Vermögen grundsätzlich keine Anwendung finden und somit auch keine gesetzlichen Kostenregelungen greifen, erfolgt die freihändige Verwertung bzw. Verwaltung eines grundpfandrechtsbelasteten Grundstücks auf Basis einer Vereinbarung, die regelmäßig auch eine Beteiligung der Masse am Erlös der Verwertung bzw. Verwaltung vorsieht.

Nach der Rechtsprechung des BFH liegt bei einer freihändigen Veräußerung eines grundpfandrechtsbelasteten Grundstücks durch den Insolvenzverwalter aufgrund einer mit dem Grundpfandgläubiger getroffenen Vereinbarung – neben der Lieferung des Grundstücks durch die Masse an den Erwerber – eine steuerpflichtige entgeltliche Geschäftsbesorgungsleistung der Masse an den Grundpfandgläubiger vor, wenn der Insolvenzverwalter vom Verwertungserlös einen bestimmten Betrag für die Masse einbehalten darf (vgl. BFH-Urteile vom 18.8.2005, V R 31/04, BStBl 2007 II S. 183, und vom 28.7.2011, V R 28/09, BStBl 2014 II S. …). Der einbehaltene Betrag ist die Gegenleistung des Gläubigers für die Leistung der Masse.

Diese Beurteilung gilt entsprechend für die Verwaltung eines grundpfandrechtsbelasteten Grundstücks unter Einbehaltung eines Kostenbetrags von den erzielten Kaltmieten.

Beispiel

Über das Vermögen des Schuldners S wurde das Insolvenzverfahren eröffnet. Dem Gläubiger G stehen noch Forderungen in Höhe von 200.000 EUR zu. Als Insolvenzverwalter wurde I bestellt. In Absprache mit G und mit Zustimmung der Gläubigerversammlung verwertet I ein grundpfandrechtsbelastetes Grundstück und erzielt dabei einen Veräußerungserlös in Höhe von 100.000 EUR. Nach Abzug eines mit dem Gläubiger vereinbarten Massekostenbeitrags in Höhe von 5 % des Verwertungserlöses zzgl. Umsatzsteuer zahlt I den verbleibenden Betrag aus.

Daneben zieht I bis zum Zeitpunkt der Veräußerung Kaltmieten in Höhe von 1.000 EUR ein und leitet diese vereinbarungsgemäß unter Abzug eines Anteils von 10 % zzgl. Umsatzsteuer zugunsten der Masse an den Gläubiger weiter.

Es liegt eine Grundstückslieferung der durch I vertretenen Masse an den Erwerber im Wege der kalten Zwangsvollstreckung vor, welche mangels Option zur Steuerpflicht nach § 9 UStG steuerfrei ist (§ 4 Nr. 9 Buchstabe a UStG). Das Entgelt für die steuerfreie Lieferung beträgt 100.000 EUR. Daneben erbringt die Masse durch die Verwertungshandlungen ihres Vertreters I eine steuerbare und steuerpflichtige Geschäftsbesorgungsleistung an G. Das Entgelt ist in Höhe des vereinbarten Massekostenbeitrags anzusetzen, mithin 5.000 EUR (5 % von 100.000 EUR).

Die bis zur Grundstücksveräußerung im Rahmen der kalten Zwangsverwaltung erzielten Mietumsätze sind der Masse zuzurechnen, weil diese den Mietern gegenüber – vertreten durch I – im eigenen Namen für eigene Rechnung auftritt. Daneben führt die Masse durch die Verwaltungstätigkeiten ihres Vertreters I eine weitere steuerbare und steuerpflichtige Geschäftsbesorgungsleistung aus. Das Entgelt für diese Leistung besteht im vereinbarten Anteil an den Mieteinnahmen in Höhe von 100 EUR (10 % von 1.000 EUR).

Die sich aus den Geschäftsbesorgungsleistungen ergebende Umsatzsteuer ist als Masseschuld zu berücksichtigen.

II. Verwertung von sicherungsübereigneten beweglichen Gegenständen durch den Insolvenzverwalter

Der Insolvenzverwalter darf nach § 166 Abs. 1 InsO eine bewegliche Sache, an der ein Absonderungsrecht besteht, freihändig verwerten. Hierzu ist er jedoch nicht verpflichtet. Demnach steht es dem Insolvenzverwalter grundsätzlich frei, dem Gläubiger die Verwertung nach § 170 Abs. 2 I...