Einführung

BFH, Urteil vom 17.6.2019, IV R 19/16

ECLI:DE:BFH:2019:U.170619.IVR19.16.0

Volltext des Urteils: BBL2019-2354-1 unter www.betriebs-berater.de

EStG § 4 Abs. 1 S. 1, Abs. 2, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2

1 Leitsatz

Werden Sonderbetriebsausgaben, die aus privaten Mitteln bestritten worden sind, im Jahr der Entstehung des Aufwands nicht berücksichtigt, kommt eine erfolgswirksame Nachholung in einem Folgejahr nach den Grundsätzen des formellen Bilanzenzusammenhangs nicht in Betracht.

2 BB-Kommentar

Keine Ausweitung des Anwendungsbereichs der Fehlerkorrektur aufgrund formellen Bilanzenzusammenhangs

2.1 Problem

Gestritten wurde um die Frage, ob eine in einem mittlerweile bestandskräftig veranlagten Jahr nicht gebuchte Einlage nach den Grundsätzen der "nachträglichen" Fehlerkorrektur aufgrund Bilanzenzusammenhangs im ersten offenen Jahr nachgeholt werden kann.

Im bestandskräftig veranlagten Jahr 2008 war es irrtümlich unterlassen worden, eine in Form der Zahlung betrieblich veranlasster Aufwendungen aus privaten Mitteln erbrachte Einlage im Sonderbetriebsvermögen zu erfassen und den auf die betroffene Kommanditistin entfallenden Gewinnanteil entsprechend zu verringern. Um ihren Mitgesellschafter loszuwerden, hatte die Kommanditistin der Klägerin, einer gewerblichen KG, eine Rechtsanwaltskanzlei beauftragt und deren Honorare 2008 aus privaten Mitteln beglichen. Die Kommanditistin bzw. die KG vergaßen, die Rechtsberatungskosten für 2008 als Sonderbetriebsausgaben zu erklären.

Das FA lehnte die nachträgliche Erfassung der Einlage und der Sonderbetriebsausgaben im noch offenen Folgejahr 2009 ab. Lediglich die Einzelpositionen des Eigenkapitals auf den 31.12.2018 seien fehlerhaft gewesen (Gewinn zu hoch, Einlagen zu niedrig). In die Gewinnermittlung für 2009 gehe jedoch nur der Gesamtbetrag des Eigenkapitals auf den 31.12.2008/1.1.2009 ein. Die Aufgliederung des Eigenkapitals für 2008 habe lediglich Bedeutung für die richtige Gewinnermittlung im Jahr 2008.

In erster Instanz wies das FG Köln die Klage der KG mit Urteil 15 K 317/12 vom 1.3.2016 ab (EFG 2016, 997, BB 2016, 1392 m. BB-Komm. Heß). Zwar liege in der Bilanz zum 31.12.2008 ein Bilanzierungsfehler vor, weil der Bilanzposten "Eigenkapital" aus fehlerhaften Teilbeträgen ermittelt worden sei und deshalb nicht den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung entspreche. Die Einlagen hätten höher angesetzt und der korrespondierende Verlust höher bewertet werden müssen. Dieser Bilanzierungsfehler habe sich gewinnwirksam bei der KG ausgewirkt, obwohl der Bilanzposten "Eigenkapital" per Saldo unverändert bleibe. Er habe sich aber nicht in der Bilanz auf den 31.12.2009 "perpetuiert". Denn soweit die Zusammensetzung des Eigenkapitals zum 31.12.2008 fehlerhaft sei, seien die Teilbeträge des Eigenkapitals zum 31.12.2009, also in der Schlussbilanz des ersten offenen Jahres, insoweit zutreffend. Wegen der besonderen Eigenschaft des Bilanzpostens "Eigenkapital" als rechnerischer Unterschiedsbetrag zwischen Aktiva und Passiva zum Bilanzstichtag verbleibe der durch die fehlerhafte Zusammensetzung des Eigenkapitals entstandene Bilanzierungsfehler zum 31.12.2008 im Fehlerjahr und werde nicht in die Folgejahre transportiert.

2.2 Entscheidung des BFH

Der BFH bestätigt im Ergebnis das erstinstanzliche Urteil des FG Köln. Nach Ansicht des BFH hat sich die fehlerhafte Behandlung des aus privaten Mitteln beglichenen Anwaltshonorars im Jahr 2008 schon nicht zum Ende des Wirtschaftsjahres 2008 in einem fehlerhaften Bilanzposten niedergeschlagen. Die Verbindlichkeit gegenüber der Rechtsanwaltskanzlei, die 2008 richtigerweise im Sonderbetriebsvermögen der Kommanditistin hätte passiviert und als Sonderbetriebsausgabe von ihrem Gewinnanteil abgezogen werden müssen, sei durch Zahlung in Gestalt der Einlage noch vor dem 31.12.2008 erloschen. Zum 31.12.2008 sei aus diesem Vorgang kein Wirtschaftsgut mehr zu bilanzieren gewesen.

2.3 Praxisfolgen

Der BFH bestätigt seine bisherige Rechtsprechung. Im Urteil I R 54/11 vom 30.1.2013 (BB 2013, 1391 m. BB-Komm. Mische) hatte der BFH entschieden, dass "ein nicht die Steuerbilanz betreffender Fehler bei der Gewinnermittlung – hier die unterlassene außerbilanzielle Gewinnkorrektur für das Jahr 1992 – nicht mittels Bilanzberichtigung nach § 4 Abs. 2 S. 1 EStG 1990 noch in späteren Veranlagungszeiträumen ausgeglichen werden" könne (BStBl. II 2013, 1048).

Bezogen auf den Fall, dass in der Anfangsbilanz des ersten offenen Jahres kein Bilanzposten, sondern lediglich das Eigenkapital in fehlerhafter Höhe ausgewiesen wird, hatte der BFH im AdV-Beschluss X B 138/16 vom 8.2.2017 (BFH/NV 2017, 579) ausgeführt, dass "ein derart weiter Anwendungsbereich der Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs jedenfalls der bisher hierzu ergangenen höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht entnommen werden" könne (BFH X B 138, a. a. O., Tz. 47). In Bezug auf eine ggf. zu Unrecht gebildete § 6b-EStG-Rücklage, die wegen Übertragung auf eine KG in der letzten bestandskräftigen Schlussbilanz nicht mehr enthalten war, tendierte der 10. Senat des BFH dazu, das steuerbilanzielle Eige...

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