Grundsätze für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung durch Umlageverträge zwischen ...

BMF, 30.12.1999, IV B 4 - S 1341 - 14/99

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den Vertretern der obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung durch Umlageverträge international verbundener Unternehmen Folgendes:

1. Allgemeines

Ziel dieses Schreibens ist es, Regelungen zur Anwendung des Grundsatzes des Fremdvergleichs in den Fällen zu treffen, in denen international verbundene Unternehmen ihre Beziehungen zueinander im Wege von Umlagen gestalten. Die Einzelverrechnung von Leistungen bleibt hiervon unberührt, ohne Rücksicht darauf, ob der Verrechnungspreis mit Hilfe der direkten oder indirekten Methode ermittelt wird.

1.1 Definition

Umlageverträge im Sinne dieses Schreibens sind Verträge, die international verbundene Unternehmen untereinander abschließen, um im gemeinsamen Interesse, in einem längeren Zeitraum, durch Zusammenwirken in einem Pool Leistungen zu erlangen bzw. zu erbringen.

Die Leistungen müssen im Interesse der empfangenden Unternehmen erbracht werden und einen Vorteil erwarten lassen, z.B. durch Ersparnis von Aufwand oder Steigerung der Erlöse. Die Leistungen erstrecken sich auf Hilfsfunktionen der Poolmitglieder und werden zusammengefasst bewertet oder können in einer Vielzahl von Einzelleistungen bestehen. Derartige Umlageverträge beruhen auf dem Gedanken des Aufwandspools. Die Aufwendungen können alle Leistungskategorien betreffen, z.B. die Forschung und Entwicklung, den Erwerb von Wirtschaftsgütern, verwaltungsbezogene oder andere Leistungen. Dabei werden die für den Poolzweck entstehenden – ggf. der Höhe nach begrenzten – Aufwendungen nach einem Schlüssel, der sich nach dem Nutzen der Poolmitglieder bestimmt, auf diese verteilt. Die Unternehmen bilden insoweit eine Innengesellschaft, ohne eine Mitunternehmerschaft oder Betriebsstätte zu begründen.

1.2 Poolmitglieder

Mitglied eines steuerlich anzuerkennenden Pools können nur Unternehmen sein, die gleich gerichtete Interessen verfolgen, d.h. die die Leistungen für die Interessengemeinschaft in wirtschaftlich gleicher Weise nutzen.

Die Leistungen werden zum Zwecke der gemeinsamen Beschaffung, Entwicklung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern, Dienstleistungen oder Rechten gebündelt, um von der damit verbundenen Zusammenlegung ihrer Ressourcen oder Fähigkeiten wechselseitig Nutzen zu ziehen. Damit ist der Teilnehmerkreis eines Umlagevertrages auf Unternehmen beschränkt, die aus den Leistungen, die sie gegenüber der Innengesellschaft erbringen, für sich selbst Vorteile ziehen, d.h. ihren Anteil an den Ergebnissen der gemeinsamen Tätigkeit nutzen.

Bei einem Forschungs- und Entwicklungspool verfolgen z.B. Holding- und Patentverwertungsgesellschaften andere Interessen als Produktionsgesellschaften, sie können deshalb nicht Mitglieder eines Forschungs- und Entwicklungspools sein. Dies schließt nicht aus, dass sie Verwertungsverträge mit dem Pool abschließen.

Vertragspartner des Pools, die Leistungen im Interesse der Poolmitglieder erbringen, ohne die Ergebnisse selbst zu nutzen oder zu verwerten (bloße Auftragnehmer), stehen außerhalb des Umlagevertrags (siehe Tz. 1.7).

1.3 Umlagevertrag

Ein Umlagevertrag muss nach Handelsbrauch im Vorhinein schriftlich abgeschlossen werden, Mindestanforderungen genügen und mit einer sachgerechten Dokumentation verknüpft sein (siehe Tz. 5). Die Vereinbarungen des Umlagevertrages müssen eingehalten werden.

1.4 Leistungen

Bei einem Pool können die Leistungen von einem, von mehreren oder von allen Poolmitgliedern gemeinsam erbracht werden, von den Fällen eines Nachfragepools (siehe Tz. 1.7) abgesehen. Ein Leistungsaustausch findet demzufolge deshalb nicht statt, da die umgelegten Aufwendungen als eigene originäre Aufwendungen der Poolmitglieder zu behandeln sind.

Den Unternehmen, die die Leistungen empfangen, kann ein nach Art und Umfang bestimmter Anspruch eingeräumt werden, Leistungen selbst abzurufen oder dem Unternehmen, das Leistungen erbringt, Aufträge zu erteilen.

Bei unterschiedlichen Leistungen müssen diese für jede Leistungskategorie erfasst und bemessen sein, z.B. wenn ein Poolmitglied sowohl Leistungen für Forschungs- und Entwicklungspool als auch verwaltungsbezogene Leistungen unterschiedlicher Art erbringt.

1.5 Ausschluss von Doppelverrechnungen

Werden Aufwendungen aufgrund von Umlageverträgen verrechnet, so dürfen die so umgelegten Aufwendungen kein weiteres Mal dem Leistungsempfänger belastet werden, z.B. im Wege der Verrechnung von Lieferungen oder Leistungen. Bei der Durchführung des Umlagevertrages entfällt eine gesonderte Verrechnung für die Überlassung immaterieller Wirtschaftsgüter, für die Überlassung von Know-how sowie für Leistungen, auf die die Poolmitglieder nach dem Umlagevertrag einen Anspruch haben.

1.6 Aktivierung

Eine Aktivierung der im Rahmen des Umlagevertrages geschaffenen immateriellen Wirtschaftsgüter kommt gemäß § 5 Abs. 2 EStG nicht in Betracht. Zur Aktivierung von Eintrittszahlungen siehe Tz. 4.1.