Selbständige Feststellungen des Feststellungsbescheids: Der Gewinnfeststellungsbescheid der Personengesellschaft enthält nach ständiger Rechtsprechung des BFH eine Vielzahl selbständiger – und damit auch selbständig anfechtbarer – Feststellungen, "die eigenständig in Bestandskraft erwachsen und deshalb für die in dem nämlichen Bescheid getroffenen und rechtlich nachgelagerten Feststellungen Bindungswirkung entfalten können".[42]

 

Beispiele

für einzelne Feststellungen des Feststellungsbescheids. Dazu gehören insbesondere

  • die Qualifikation der Einkünfte,
  • das Bestehen einer Mitunternehmerschaft und wer an ihr beteiligt ist,
  • die Höhe des laufenden Gesamthandsgewinns sowie dessen Verteilung auf die Mitunternehmer,
  • die Höhe eines Sondergewinns bzw. einer Sondervergütung,
  • ein Veräußerungs- oder Aufgabegewinn der Gesamthand nach § 16 EStG,
  • ein Gewinn des einzelnen Mitunternehmers aus der Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils nach § 16 EStG,
  • die Qualifikation eines Gewinns als außerordentlich i.S.d. § 34 EStG.

Verfahrensrechtliche Implikationen: Verfahrensrechtlich herausfordernd wird diese Fragestellung in Rechtsbehelfsverfahren. Die Anfechtung der "richtigen" Feststellungen im Feststellungsbescheid kann dann für den Ausgang des Verfahrens entscheidende Bedeutung gewinnen. Der BFH hat mit seinem Urteil vom 6.2.2020[43] erneut eine solche Problematik entschieden – in diesem Fall mit verfahrensrechtlich bedingt günstigem Ausgang für den Fiskus.[44]

Anwendung des Teileinkünfteverfahrens bei der Mitunternehmerschaft: Die Klage kreiste insoweit um die Frage, wie das Teileinkünfteverfahren des § 3 Nr. 40 EStG bei einer Mitunternehmerschaft anzuwenden ist.

Der Urteils-Fall: Die klagende Kommanditgesellschaft hielt eine Beteiligung an einer spanischen Aktiengesellschaft ("A-S.A."), die deren gesamtes Kapital umfasste. Finanziert war der Erwerb dieser Beteiligung mit Gesellschafterdarlehen der 85 Kommanditisten der Klägerin. Die Betriebseinnahmen (BE) der Klägerin setzten sich im Streitjahr 2010 aus ca. 2/3 Dividenden und ca. 1/3 Zinsen zusammen. Für die an die Kommanditisten geleisteten Zinsen wollte die Klägerin das Teileinkünfteverfahren anwenden. Das FA hingegen wandte auf die Sonder-BE das Teileinkünfteverfahren nicht an. Vielmehr sei für die Zinsaufwendungen § 3c Abs. 2 EStG anzuwenden, so dass u.a. die Zinszahlungen an die Gesellschafter im Umfang von ca. 2/3 nur zu 60 % abzugsfähig seien.

Antrag der Klägerin: Die Klägerin verfolgte im Rechtsbehelfsverfahren das Ziel, die festgestellten Sonder-BE i.H.v. 162.204,35 EUR dem Teileinkünfteverfahren zu unterwerfen. Nachdem das FG München die Klage abgewiesen hatte,[45] wurde die Revision erst vom BFH zugelassen.[46]

Revision zurückgewiesen: Der BFH hat die Revision der Klägerin jedoch zurückgewiesen. U.a. beschäftigt sich der BFH erneut mit den Fragestellungen rund um den richtigen Ausweis der dem Teileinkünfteverfahren unterliegenden Bestandteile des Gewinns im Feststellungsbescheid.[47] Die angesprochenen Sonder-BE stellten Sondervergütungen i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 Halbs. 2 EStG dar. Dem Grunde nach seien sie als Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG anzusehen, die nur aufgrund des § 20 Abs. 8 S. 1 EStG den Einkünften nach § 15 EStG zugeordnet werden müssten. Das Teileinkünfteverfahren sei darauf jedoch nicht anzuwenden, da dieses nur auf Bezüge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG und Einnahmen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG anwendbar sei.

Teleologische Reduktion des § 3c Abs. 2 EStG: Stattdessen müsse die körperschaftsteuerliche Vorbelastung der Einkünfte durch eine teleologische Reduktion des § 3c Abs. 2 EStG gewürdigt werden. Auf die den Dividendeneinkünften entsprechenden Betriebsausgaben der Gesamthand dürfe § 3c Abs. 2 EStG nicht angewendet werden. Der Sinn und Zweck der Norm, bei (teilweise) steuerbefreiten Einnahmen keinen doppelten steuerlichen Vorteil durch den zusätzlichen Abzug von mit diesen Einnahmen zusammenhängenden Aufwendungen zu gewähren, bleibe dabei gewahrt.[48]

Verfahrensrecht steht Umsetzung entgegen: Allerdings könne die teleologische Reduktion des § 3c Abs. 2 EStG im Verfahren nicht mehr umgesetzt werden. Die Klägerin habe es versäumt, mit ihrer Klage geltend zu machen, dass das FA in dem Bescheid laufende Gesamthandseinkünfte zu Unrecht als dem § 3c Abs. 2 EStG unterfallend festgestellt habe. Ihr Klageantrag laufe darauf hinaus, dass das FA zu Unrecht Sonder-BE nicht als § 3 Nr. 40 EStG unterfallend festgestellt habe. Beide Fragestellungen seien jeweils unterschiedlichen Feststellungen im Feststellungsbescheid zuzuordnen.

Keine Auslegung zugunsten der Klägerin: Der BFH betont zudem, dass eine Auslegung des Klagebegehrens zugunsten der Klägerin nicht möglich sei. Beachten Sie:

  • Die Feststellung, dass in den festgestellten Sonder-BE solche enthalten sind, die unter § 3 Nr. 40 EStG fallen, und
  • die Feststellung, dass in den festgestellten laufenden Gesamthandseinkünften solche enthalten sind, die unter § 3c Abs. 2 EStG fallen,

seien unter...

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