Rz. 39
Das so berechnete Deckungskapital ist die auf den einzelnen Versorgungsfall bezogene Größe der höchstmöglichen Zuwendung auf diesen Versorgungsfall.
Dieses Deckungskapital kann vom Trägerunternehmen für jeden Versorgungsfall nur einmal der Unterstützungskasse zugewendet werden.
Wann die Zuwendungen zu erfolgen haben, schreibt das Gesetz nicht vor. Aus § 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG, wonach "das Deckungskapital für die laufenden Leistungen" zugewendet werden darf, kann entnommen werden, dass die Zuwendung nicht vor dem Beginn der laufenden Leistungen liegen darf (vor Eintritt des Versorgungsfalls kann im Übrigen auch das Deckungskapital nicht berechnet werden), aber auch nicht nach Ende der laufenden Leistungen. In diesem zeitlichen Rahmen ist das Trägerunternehmen frei, ob es die Zuwendung als Einmalbetrag, in Teilbeträgen in unterschiedlichen Wirtschaftsjahren oder auch ganz oder teilweise überhaupt nicht erbringt. Im Gegensatz zu den Pensionsrückstellungen nach § 6a EStG besteht kein Nachholverbot. Dieser Grundsatz gilt für jeden Versorgungsfall getrennt. Dabei zählt eine an eine Altersrente anschließende Hinterbliebenenrente als selbstständiger Versorgungsfall (R 4d Abs. 3 S. 1 EStR 2012; Rz. 48).
Rz. 40
Frühest möglicher Zeitpunkt für die Zuwendung des Deckungskapitals ist das Wirtschaftsjahr, in dem erstmals laufende Leistungen erbracht wurden, also das Wirtschaftsjahr des Eintritts des Versorgungsfalls. Auf diesen Stichtag ist auch die Höhe des Deckungskapitals zu ermitteln. Maßgeblich ist das Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens, denn die Vorschrift behandelt die Frage, in welcher Höhe die Zuwendungen bei ihm als Betriebsausgaben abgezogen werden können. In welchem Wirtschaftsjahr das Trägerunternehmen erstmals Zuführungen auf einen neu eingetretenen Versorgungsfall vornehmen darf, hängt demnach davon ab, in welches Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens der Tag des Eintritts des Versorgungsfalls fällt.
Zeitpunkt für die Zuwendung des Deckungskapitals
Tritt der Versorgungsfall am 1.1.02 ein, endete das Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens aber bereits am 31.12.01, so kann das Deckungskapital für diesen Versorgungsfall erstmals in die Bemessungsgrundlage des Wirtschaftsjahres 02 für die Berechnung der höchst möglichst als Betriebsausgaben abziehbaren Zuwendungen einbezogen werden.
Endete das Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens am 31.1.02, so kann das Deckungskapital bereits für das Wirtschaftsjahr 01/02 berücksichtigt werden.
Rz. 41
Steht danach fest, dass in einem Wirtschaftsjahr erstmalig Zuwendungen auf einen Versorgungsfall zulässig sind, so kommt es nicht darauf an, ob die Zuwendung vor oder nach dem Tag des Eintritts des Versorgungsfalls vorgenommen wurde, wenn sie nur innerhalb des Wirtschaftsjahres liegt, an dessen Ende die Voraussetzungen für eine Zuwendung auf diesen Versorgungsfall vorliegen. Wegen der Möglichkeit einer Rückstellungsbildung gem. § 4d Abs. 2 EStG; vgl. Rz. 144. Zur Verschiebung des Rentenbeginns durch ein sog. Gnadenquartal vgl. Rz. 49.
Rz. 42
Zuwendungen von Deckungskapital können im Rahmen der höchstmöglichen Zuwendungen so lange berücksichtigt werden, als laufende Leistungen zu erbringen sind. Ist der Versorgungsfall abgewickelt, so kann ein noch nicht ausgeschöpftes Zuwendungsvolumen nicht mehr berücksichtigt werden. Letztmöglicher Zuwendungszeitraum ist das Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens, in dem der Versorgungsfall endet.
Stirbt ein Versorgungsempfänger und endet damit der Versorgungsfall, so kann letztmals im Wirtschaftsjahr, in das der Tod fällt, das bisher noch nicht ausgeschöpfte Zuwendungsvolumen berücksichtigt werden. Dabei ist es unwesentlich, ob das Trägerunternehmen die Zuwendung tatsächlich erst nach Eintritt des Todes vornimmt, wenn die Zuwendung nur innerhalb des Wirtschaftsjahres liegt. Dies ergibt sich aus dem Umstand, dass die Höchstbetragsberechnung des § 4d Abs. 1 Nr. 1 EStG auf das gesamte Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens bezogen ist; auch in diesem letzten Wirtschaftsjahr, in das der Tod fällt, werden für den Versorgungsfall noch laufende Leistungen erbracht. R 4d Abs. 3 S. 1 EStR 2012 spricht zwar davon, das Deckungskapital könne zugewendet werden, "solange der Leistungsempfänger lebt". Dies ist aus dem genannten Grund nicht dahin zu verstehen, dass zwischen Todestag und dem darauf folgenden Bilanzstichtag keine Zuwendung mehr zulässig wäre und unterlassene Zuwendungen nicht mehr nachgeholt werden können.[1] Würde man die Zuwendungsmöglichkeit bereits mit dem Todestag des Leistungsempfängers enden lassen, würde dies zu nicht sachgerechten Zufälligkeiten führen und das Trägerunternehmen einem – auch vom Gesetzgeber offensichtlich nicht gewollten – Zwang zu einer möglichst frühzeitigen Zuwendung des Deckungskapitals aussetzen.
Ggf. kann die Zuführung im Letztjahr somit auch durch Rückstellungsbildung nach § 4d Abs. 2 S. 2 EStG erfolgen (Rz. 144).
Rz. 43
Diese Folgen treten auch ein, wenn nach dem Tod eines berent...
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