5.5.1 Grundlagen

 

Rz. 337

Soweit die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen nicht mit dem bisherigen Buchwert der eingebrachten Wirtschaftsgüter ansetzt, entsteht auf der Ebene des Einbringenden ein Einbringungsgewinn. Dieser Einbringungsgewinn ist ein Veräußerungsgewinn, für den gem. § 20 Abs. 4 UmwStG unter bestimmten Voraussetzungen die Vergünstigungen von § 16 Abs. 4 und § 34 Abs. 1, 3 EStG zur Anwendung kommen können.

Entfällt der Einbringungsgewinn auch auf eine ausländische Anrechnungsbetriebsstätte eines im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Einbringenden, so kann es gem. § 20 Abs. 7 i. V. m. § 3 Abs. 3 oder gem. § 20 Abs. 8 UmwStG zu einer fiktiven Anrechnung ausländischer Steuern kommen. Für den Fall der Einbringung einer EU-Anrechnungsbetriebsstätte ist jedoch zusätzlich die etwaige Europarechtswidrigkeit der bestehenden nationalen Regelung zu prüfen (Rz. 232a).

5.5.2 Ermittlung des Einbringungsgewinns

 

Rz. 338

Der Einbringungsgewinn ist ein Veräußerungsgewinn in Höhe des Unterschiedsbetrags zwischen dem bisherigen Buchwert des eingebrachten Betriebsvermögens und dem fiktiven Veräußerungspreis i. S. d. § 20 Abs. 3 UmwStG, der sich wiederum aus dem Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens durch die übernehmende Gesellschaft ergibt. Der Einbringungsgewinn unterliegt auf der Ebene des Einbringenden der Einkommen- bzw. KSt und ggf. auch der GewSt. Ein etwaiger einkommen-, körperschaft- und gewerbesteuerlicher Verlustvortrag kann grundsätzlich vom Einbringungsgewinn, vorrangig aber vom laufenden Gewinn abgezogen werden.

 

Rz. 339

Aufwendungen, z. B. in Form von Beratungskosten, die durch die Einbringung entstanden sind, mindern nicht den Einbringungsgewinn, sondern den laufenden Gewinn.

 

Rz. 340

Der laufende Gewinn ist vom Einbringungsgewinn abzugrenzen. Ein laufender Gewinn kann sich z. B. daraus ergeben, dass einzelne Wirtschaftsgüter im Rahmen des Wertaufholungsgebots gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 4 oder Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG mit einem höheren Wert als in der letzten Bilanz angesetzt werden müssen.

 

Rz. 341

Zum Einbringungsgewinn gehören hingegen die aufgedeckten stillen Reserven von Wirtschaftsgütern, die der Einbringende anlässlich der Sacheinlage in sein Privatvermögen entnimmt.

 

Rz. 342

Der Einbringende kann einen Einbringungsgewinn unter den Voraussetzungen des § 6b Abs. 3 EStG dadurch neutralisieren, dass er ihn in eine Rücklage einstellt. Auf diese Weise kann er eine sofortige Versteuerung aufgedeckter stiller Reserven vermeiden.[1]

5.5.3 Natürliche Person als Einbringender

 

Rz. 343

Zu den Fällen, in denen Einbringender eine natürliche Person ist, zählen sowohl die Sachverhalte, in denen der Ausgangsrechtsträger eine natürliche Person ist, als auch die Sachverhalte, in denen der Ausgangsrechtsträger eine Personengesellschaft ist, soweit an der Personengesellschaft unmittelbar oder mittelbar natürliche Personen beteiligt sind.

 

Rz. 344

Soweit der Einbringende eine natürliche Person ist, kann auf den Einbringungsgewinn auf Antrag der Freibetrag gem. § 16 Abs. 4 EStG angewendet werden, sofern folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:

  • Es muss sich bei dem Sacheinlagegegenstand um einen Betrieb, Teilbetrieb oder ganzen Mitunternehmeranteil handeln. Bringt ein Mitunternehmer nur einen Anteil seines Mitunternehmeranteils ein, kommt § 16 Abs. 4 EStG nicht zur Anwendung.
  • Die übernehmende Gesellschaft muss das eingebrachte Betriebsvermögen insgesamt mit dem gemeinen Wert ansetzen.
 

Rz. 345

Die Freibetragsregelung kommt auch insoweit zur Anwendung, als zu dem eingebrachten Betriebsvermögen (ggf. einbringungsgeborene) Anteile an Kapitalgesellschaften gehören.

 

Rz. 346

Sofern die genannten Voraussetzungen erfüllt sind, kann der Einbringende die Steuervergünstigungen des § 34 Abs. 1 oder 3 EStG neben der Freibetragsregelung des § 16 Abs. 4 EStG in Anspruch nehmen, soweit der Einbringungsgewinn nicht nach § 3 Nr. 40 S. 1 i. V. m. § 3c Abs. 2 EStG teilweise steuerbefreit ist. Daher kommt diese zusätzliche Steuervergünstigung insoweit nicht zur Anwendung, als der Einbringungsgewinn auf Anteile an Kapitalgesellschaften entfällt.

 

Rz. 347

Wenn der Einbringende den Einbringungsgewinn durch Bildung einer Rücklage gem. § 6b Abs. 3 EStG gemindert hat, können die Steuervergünstigungen des § 34 Abs. 1 bzw. 3 EStG gem. § 34 Abs. 1 S. 4 bzw. Abs. 3 S. 6 EStG nicht in Anspruch genommen werden.

 

Rz. 348

Unklar ist, ob die Steuervergünstigungen der §§ 16, 34 EStG nur dann zur Anwendung kommen, wenn die begünstigten Sacheinlagegegenstände auch einschließlich ihrer wesentlichen Betriebsgrundlagen i. S. einer quantitativen Betrachtungsweise eingebracht oder zumindest im Zuge der Einbringung entnommen[1] werden. Es muss wohl davon ausgegangen werden, dass zumindest die Finanzverwaltung in Anlehnung an ihre bisherige Auffassung[2] die Gewährung der Steuervergünstigungen von der Aufdeckung der stillen Reserven aller wesentlichen Betriebsgrundlagen i. S. d. quantitativen Betrachtungsweise abhängig machen wird. Dies steht auch insoweit im Eink...

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