Frotscher/Drüen, UmwStG § 1... / 4.3.3.2.1 Funktional wesentliche bzw. wirtschaftlich zuordenbare Betriebsgrundlagen
 

Rz. 93

Legt man den funktionalen Teilbetriebsbegriff zugrunde, sind mit dem Teilbetrieb alle funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen zu übertragen, damit der abgespaltene Teil des unternehmerischen Engagements in der neuen Organisationsform und bei der Abspaltung auch der verbleibende Teil des Vermögens selbst lebensfähig sind. Vermögensteile, die wesentliche Betriebsgrundlagen eines Teilbetriebs sind, sind bei der Spaltung zwingend diesem Teilbetrieb zuzuordnen. Ein Zuordnungsermessen des Stpfl. besteht insoweit nicht.[1] Wesentliche Betriebsgrundlagen sind alle Wirtschaftsgüter, die für die Fortführung des Teilbetriebs wesentlich sind und dem Teilbetrieb sein spezifisches Gepräge geben. Gewillkürtes Betriebsvermögen kann keine wesentliche Betriebsgrundlage i. d. S. sein. Wesentliche Betriebsgrundlagen werden also immer notwendiges Betriebsvermögen sein. Die Eigenschaft als funktional wesentliche Betriebsgrundlage hängt nicht davon ab, dass das Wirtschaftsgut selbstständig bilanzierungsfähig ist. Daher können auch nicht bilanzierte Wirtschaftsgüter, wie selbstgeschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter und schwebende Verträge, wesentliche Betriebsgrundlagen sein. Ebenfalls nicht entscheidend ist, ob ein immaterielles Wirtschaftsgut rechtlich geschützt ist, z. B. als Warenzeichen oder Marke. Auch ungeschützte immaterielle Wirtschaftsgüter, wie Name eines Geschäftslokals, können daher eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage darstellen.[2] Funktional wesentliche Betriebsgrundlagen, die von mehr als einem Teilbetrieb genutzt werden und daher bei mehr als einem Teilbetrieb funktional wesentliche Betriebsgrundlagen sind, sind i. d. R. spaltungshindernd, wenn sie nicht real geteilt werden können.[3]

Eine Nutzungsmöglichkeit, wie Miet- oder Pachtverträge oder Franchiseverträge, genügt nicht.[4]

Die Eigenschaft als funktional wesentliche Betriebsgrundlage wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass das betroffene Wirtschaftsgut jederzeit am Markt durch Kauf oder Miete neu beschafft werden könnte.[5]

 

Rz. 94

Fraglich ist aber, ob jedes notwendige Betriebsvermögen auch eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt.[6] M.E. ist das zu verneinen. Der Begriff der funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen ist enger als der Begriff des notwendigen Betriebsvermögens; funktional wesentliche Betriebsgrundlagen bilden nur eine Teilmenge des notwendigen Betriebsvermögens. Ein Wirtschaftsgut kann dem Betrieb als "notwendiges Betriebsvermögen" dienen oder nützlich sein, ohne für ihn notwendig zu sein oder ihm das Gepräge zu geben. Das betrifft insbesondere Umlaufvermögen. Danach sind weite Teile des Umlaufvermögens keine funktional notwendigen Betriebsgrundlagen.[7]

Entsprechendes gilt für Verbindlichkeiten, die regelmäßig nicht nach funktionalen Grundsätzen zuordenbar sind. Ausnahmen gelten allenfalls für Verbindlichkeiten, die konkret für eine Funktion (Investition) des Teilbetriebs aufgenommen worden sind.

 

Rz. 95

Keine funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen sind m. E. Wirtschaftsgüter, die Hilfsfunktionen haben, z. B. in der Buchhaltung oder der allgemeinen Verwaltung eingesetzt werden. Diese sind zwar für das Funktionieren eines Teilbetriebs erforderlich, geben dem Teilbetrieb aber nicht das Gepräge. Buchhaltung und ähnliche Funktionen können daher auch nach der Spaltung von einer Zentralfunktion erfüllt werden.[8]

 

Rz. 96

Die Finanzverwaltung[9] hat jedoch in Übereinstimmung mit dem europäischen Teilbetriebsbegriff strengere Anforderungen für eine steuerneutrale Spaltung aufgestellt. Danach gehören zu dem Teilbetrieb nicht nur die funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen, sondern auch die diesem Teilbetrieb nach wirtschaftlichen Zusammenhängen zuordenbaren Wirtschaftsgüter. Damit umfasst der Teilbetriebsbegriff der Finanzverwaltung über die funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen hinaus das gesamte notwendige Betriebsvermögen und auch, zumindest teilweise, das gewillkürte Betriebsvermögen. Nach dem Verständnis der Finanzverwaltung müssen auch Verbindlichkeiten nach der wirtschaftlichen Zugehörigkeit zugeordnet werden. Das betrifft nicht nur direkt zuordenbare Verbindlichkeiten. Vielmehr werden bei einem "Kreditpool", aus dem alle finanziellen Anforderungen des Gesamtunternehmens bedient werden, anteilige Verbindlichkeiten dem Teilbetrieb zuzuordnen sein. Zuordnungsmaßstab bei nicht direkt zuordenbaren Verbindlichkeiten können sowohl der Buchwert als auch der Teilwert der dem jeweiligen Teilbetrieb zuzuordnenden Wirtschaftsgüter sein, nicht jedoch willkürlich gewählte Zwischenwerte. Sind Verbindlichkeiten nicht eindeutig wirtschaftlich zuordenbar, sollte die Zuordnung der Entscheidung des Unternehmers obliegen (Zuordnungsmaßstab). 

 

Rz. 96a

In der Literatur wird zu Recht darauf hingewiesen, dass die Steuerneutralität der Spaltung nicht davon abhängen kann, dass jedes auch noch so kleine Wirtschaftsgut, z. B. Büromaterial, das für den jeweiligen Teilbetrieb genutzt worden ist, exakt zugeordnet wird. Zumindest sollte die str...

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