Frotscher/Drüen, KStG § 37 Körperschaftsteuerguthaben und Körperschaftsteuerminderung

1 Allgemeines

1.1 Systematische Stellung und Inhalt der Vorschrift

Rz. 1

§ 37 KStG knüpft an die Regelung des § 36 KStG an. Während § 36 KStG den Stand des verwendbaren Eigenkapitals zum Schluss der Anwendungsperiode des Anrechnungsverfahrens festschreibt, zieht § 37 KStG, zusammen mit § 38 KStG, hieraus die materiellen Folgerungen. § 36 KStG ist eine formale Vorschrift, die nur die Feststellung der Teilbeträge regelt. § 37 KStG und § 38 KStG bilden die dazu gehörigen materiellen Vorschriften, die, neben den auch in diesen Vorschriften enthaltenen formellen Regelungen, zu materiellen Änderungen der Steuerbelastung führen.^[1]

Rz. 2

In § 37 KStG wird, ausgehend von den Feststellungen der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals, das Minderungsvolumen für die KSt ermittelt (Abs. 1). Über diese formelle Regelung hinaus bestimmt Abs. 2, wie dieses Minderungsvolumen zu einer Reduzierung der KSt führt. Abs. 2a schränkt demgegenüber die Realisierung des KSt-Guthabens temporär und betragsmäßig ein. Abs. 3 enthält, hieran anschließend, die Folgerungen, die zu ziehen sind, wenn die Körperschaft Ausschüttungen von einer anderen Körperschaft erhält, die ebenfalls zu einer KSt-Minderung geführt haben.

Rz. 3-3a einstweilen frei

[1] Zur Körperschaftsteuerminderung nach § 37 KStG, BMF v. 6.11.2003, IV A 2 – S 1910 – 156/03, BStBl I 2003, 575.

1.2 Rechtsentwicklung

Rz. 3b

Die Vorschrift ist durch Gesetz v. 23.10.2000^[1] im Zusammenhang mit der Ablösung des Anrechnungsverfahrens durch das Halbeinkünfteverfahren eingeführt worden. Danach wurde die Vorschrift folgendermaßen geändert:

• Durch Gesetz v. 20.12.2001^[2] wurden Abs. 2 S. 4 und Abs. 3 zum Zweck der Klarstellung von Zweifelsfragen und zur Schließung von Regelungslücken neu gefasst.
• Durch Gesetz v. 16.5.2003^[3] wurde durch Abs. 2a die Realisierung des KSt-Guthabens für Ausschüttungen nach dem 11.4.2003 und vor dem 1.1.2006 ausgeschlossen; für Ausschüttungen nach diesem Zeitraum wurde die Realisierung des KSt-Guthabens gleichmäßig auf den gesamten Realisierungszeitraum verteilt. Außerdem wurde der Realisierungszeitraum von 15 Jahren auf 18 Jahre verlängert.
• Durch Gesetz v. 9.12.2004^[4] wurde in Abs. 1 geregelt, dass die KSt-Minderung auch für Mehrabführungen nach § 14 Abs. 3 KStG eintritt.
• Durch Gesetz v. 7.12.2006^[5] wurden die Abs. 4 bis 7 angefügt. Dadurch wurde das System der Realisierung des KSt-Guthabens vollständig umgestellt. An die Stelle einer Vergütung der KSt im Zusammenhang mit einer offenen Gewinnausschüttung ist eine Umwandlung des Guthabens in einen unbedingten Erstattungsanspruch getreten; lediglich die Fälligkeit dieses Anspruchs wurde auf die Jahre bis 2017 gleichmäßig verteilt.^[6]
• Durch Gesetz v. 13.12.2006^[7] wurde in Abs. 2a eine Verweisung geändert und der Begriff "vom Hundert" durch "Prozent" ersetzt.
• Durch Gesetz v. 20.12.2007^[8] wurden in Abs. 4 und 5 Lücken geschlossen und Regelungen ergänzt.
• Durch Gesetz v. 20.12.2008^[9] wurden in den Abs. 5 und 6 jeweils Kleinbetragsregelungen eingeführt, die die vollständige Auszahlung von KSt-Guthaben bis zu 1.000 EUR erlauben.
• Durch Gesetz v. 8.12.2010^[10] wurde Abs. 1 an die Streichung des § 36 Abs. 3 KStG und die Einführung des § 36 Abs. 6a KStG angepasst.

[1] BStBl I 2000, 1428.

[2] BStBl I 2002, 35.

[3] BStBl I 2003, 321.

[4] BStBl I 2004, 1158.

[5] BStBl I 2007, 4.

[6] Zum neuen System Rz. 46ff.

[7] BStBl I 2007, 28.

[8] BStBl I 2008, 218.

[9] BStBl I 2009, 124.

[10] BStBl I 2010, 1394.

2 Ermittlung des Körperschaftsteuerguthabens (Abs. 1)

Rz. 4

Ausgehend von der gesonderten Feststellung der Teilbeträge auf den Schluss des in § 36 Abs. 1 KStG bezeichneten Wirtschaftsjahrs nach § 36 Abs. 7 KStG wird aus der Feststellung des EK 45 und EK 40 ein KSt-Guthaben ermittelt.^[1]

Rz. 4a

Die Regelung sah ursprünglich nur die Ermittlung des KSt-Guthabens aus dem EK 40 vor. EK 45 konnte ursprünglich nicht mehr vorhanden sein, da dieses nach § 36 Abs. 6 KStG durch Umgliederung beseitigt worden war. Nachdem das BVerfG^[2] diese Regelung für verfassungswidrig erklärt hatte, wurde § 36 Abs. 3 KStG gestrichen und eine neue Regelung in § 36 Abs. 6a KStG eingeführt.^[3] Folge ist, dass in bestimmten Fällen auch nach den Umgliederungen des § 36 Abs. 6a KStG noch ein EK 45 vorhanden sein kann. Hieraus ist aufgrund der Änderung des § 37 Abs. 1 KStG ebenfalls ein KSt-Guthaben zu ermitteln.

Rz. 5

Ein KSt-Minderungspotenzial kann sich nach den Regeln des Anrechnungsverfahrens nur aus dem EK 45 und dem EK 40 ergeben. Es besteht in der Differenz dieser Tarifbelastung zur Ausschüttungsbelastung von 30 %. Aus vorhandenem EK 30 kann sich kein Minderungspotenzial ergeben, da die Steuerbelastung bereits der Ausschüttungsbelastung von 30 % entspricht. Aus dem steuerlich unbelasteten EK 0 kann sich naturgemäß ebenfalls kein Steuerminderungspotenzial ergeben. Für die Anwendung des § 37 KStG ohne Bedeutung ist auch ein negatives EK 45 oder EK 40, da sich daraus kein KSt-Guthaben ergeben kann.

Rz. 6 einstweilen frei

Rz. 7

Der Endbestand des EK 45 bzw. EK 40 ist nach § 36 Abs. 7 KStG gesondert festgestellt worden. Diese Feststellung ist der Ausgangspunkt für die Ermittlung des KSt-Guthabens nach § 37 KSt...