1 Allgemeines
Rz. 1
§ 25 ErbStG wurde mit Wirkung vom 1.1.2009 aufgehoben.
Rz. 2
§ 25 ErbStG betraf den Erwerb von Vermögen, dessen Nutzungen dem Schenker oder dem Ehegatten des Schenkers bzw. Erblassers zustehen oder das mit einer Rentenverpflichtung bzw. der Verpflichtung zu sonstigen wiederkehrenden Leistungen zugunsten dieser Personen belastet war. § 25 ErbStG ordnete unter näheren Voraussetzungen ein Abzugsverbot der genannten Belastungen an, das freilich in seinen Auswirkungen durch die gleichzeitig angeordnete zinslose Stundung gemildert war.
Rz. 3
Die Vorschrift sollte nach ihrem Sinn und Zweck ungerechtfertigte Steuervorteile ausschließen. Diese Vorteile ergaben sich nach Ansicht des Gesetzgebers[1] aus der häufig eintretenden völligen Steuerfreiheit, die ein Erwerber wegen der Abzugsfähigkeit des Kapitalwerts des Nutzungs- oder Rentenrechts und der damit eintretenden Kürzung des Steuerwerts des Erwerbs erlangte. Dies war Folge der gleichheitswidrigen Bewertung vor Inkrafttreten des ErbStRG 2009.[2]
Rz. 4
Mit dem Ansatz des gemeinen Werts für alle Vermögensgegenstände im neuen ErbStG ist die Rechtfertigung für die Regelung entfallen.[3] Da die praktische Anwendung der Vorschrift das Besteuerungsverfahren erheblich komplizierte, führt deren Wegfall zu einer deutlichen Vereinfachung.
2 Rechtswirkungen bleiben bestehen
Rz. 5
Für Erwerbe, für die die Steuer vor dem 1.1.2009 entstanden ist, bleiben gem. § 37 Abs. 2 S. 2 ErbStG die Regelungen des § 25 Abs. 1 S. 3 und Abs. 2 ErbStG zur zinslosen Stundung, deren Ablösung und Fälligkeit weiterhin anwendbar, es sei denn, der Erwerber hat einen Antrag auf rückwirkende Anwendung des ab 1.1.2009 geltenden Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts nach Art. 3 ErbStRG gestellt.[1]
Ist das ausgelaufene Recht weiter anzuwenden, ist im Steuerbescheid neben der Gesamtsteuer auch der zinslos zu stundende Betrag auszuweisen.[2] Ist die Ablösung des zinslos zu stundenden Steuerbetrags beantragt, muss der Ablösungsbetrag dem Steuerschuldner in einem förmlichen Bescheid bekannt gegeben werden.
3 Wesentliche Änderungen ab 1.1.2009
Rz. 6
Ist ein Erwerb mit einer Nutzungs-, Rentenlast oder mit der Verpflichtung zu sonstigen wiederkehrenden Leistungen belastet, ist der Kapitalwert der Belastung nun bei der Berechnung des steuerpflichtigen Erwerbs abzuziehen, unabhängig davon, zu wessen Gunsten die Last zu erbringen ist.[1] Der Vorbehaltsnießbrauch bietet sich nunmehr wieder als Gestaltungsinstrument bei der vorweggenommenen Erbfolge an.[2]
Rz. 7
Die grunderwerbsteuerliche Befreiung nach § 3 Nr. 2 GrEStG ist nicht mehr anwendbar.[3] Es ist daher grunderwerbsteuerrechtlich nicht länger erforderlich, bei Schenkungen unter Duldungsauflage danach zu differenzieren, ob eine Last (Auflage) nach § 25 Abs. 1 ErbStG abzugsfähig ist oder nicht. Ebenso wie bei Schenkungen unter einer Leistungsauflage gehört jetzt auch bei Schenkungen unter einer Duldungsauflage der (Kapital-)Wert der Auflage stets zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung.[4] Die Höchstbetragsberechnung des § 16 BewG gilt jedoch nur für die Schenkungsteuer, nicht für die Grunderwerbsteuer.[5]
Rz. 8
Verzichtet der Gläubiger des Nießbrauchs- oder eines anderen Nutzungsrechts, liegt regelmäßig eine Schenkung i. S. d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG vor. Derjenige Anteil am Wert des Nießbrauchs, der bei der Festsetzung der Schenkungsteuer für den Anteilserwerb gem. § 25 Abs. 1 S. 1 ErbStG nicht von der Bemessungsgrundlage abgezogen worden war, ist dabei jedoch nicht in die Bemessungsgrundlage dieser 2. Schenkung einzubeziehen. § 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG fordert die Anknüpfung der Besteuerung an die (Netto-)Bereicherung des Erwerbers und schließt eine doppelte Besteuerung des Vermögenszuwachses durch den Nießbrauchsverzicht aus.[6] Bei Übertragungen nach dem 31.12.2008 kann dagegen eine steuerliche Doppelerfassung des Nutzungsrechts nicht mehr eintreten, sodass der Nießbrauch in voller Höhe seines Werts als eigenständige Schenkung anzusetzen ist.[7]
Rz. 9
In Fällen des § 25 ErbStG wurde bisher die gestundete Steuer nicht gem. § 14 Abs. 2 BewG berichtigt, wenn die Last durch Tod in den Grenzen des § 14 Abs. 2 BewG vorzeitig weggefallen ist, weil dies keinen Einfluss auf die Höhe der gestundeten Steuer hatte.[8] Diese Voraussetzungen liegen bei Erwerben, für die die Steuer nach dem 31.12.2008 entsteht, nicht mehr vor, sodass § 14 Abs. 2 BewG in diesen Fällen zu beachten ist.[9]
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