FG Köln Urteil vom 21.11.1996 - 2 K 5516/93

rechtskräftig

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob Gewinnansprüche des Klägers als Gesellschafter einer GmbH, deren Anteile zum Betriebsvermögen des Einzelunternehmens des Klägers gehören, nach dem Grundsatz der korrespondierenden Bilanzierung, bereits im Streitjahr oder erst im Folgejahr zu erfassen sind.

Die Kläger sind zur Einkommensteuer zusammenveranlagte Ehegatten. Der Kläger erzielt unter anderem Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmer. Er ermittelt den Gewinn seines Gewerbebetriebs durch Betriebsvermögensvergleich. Zum Betriebsvermögen des Einzelunternehmens gehört die Beteiligung des Klägers an der … GmbH (im folgenden GmbH), die 71 % des Stammkapitals der GmbH umfaßt. Abweichend von den Beteiligungsverhältnissen sind dem Kläger durch den Gesellschaftsvertrag der GmbH 100 % der Stimmrechte eingeräumt. Die Klägerin ist Minderheitsgesellschafterin der GmbH.

Die Bilanz des Einzelunternehmens des Klägers für das Streitjahr wurde am 28.02.1990 aufgestellt. In dieser Bilanz wurden Gewinnansprüche des Klägers aus der GmbH-Beteiligung nicht erfaßt. Die Aufstellung der – vorläufigen – Bilanz der GmbH für das Streitjahr erfolgte im April 1990. Unter dem Datum des 04.05.1990 erging der Gewinnverwendungsbeschluß. Danach sollte der Kläger eine Brutto-Gewinnausschüttung von 1.109.375,– DM (Nettoausschüttung 710.000,– DM, anrechenbare Körperschaftsteuer 399.375,– DM) erhalten. Der Klägerin wurde eine Bruttoausschüttung von 453.125,– DM (Nettoausschüttung 290.000,– DM, anrechenbare Körperschaftsteuer 163.125,– DM) zugesprochen. Die Auszahlung der Ausschüttungen erfolgte ausweislich der Steuerbescheinigung der GmbH vom 05.06.1990 am 04.06.1990.

Für die Jahre 1984 bis 1987 erfolgten jeweils im Frühjahr bzw. Frühsommer des Folgejahres Gewinnausschüttungen des GmbH-Gewinns. Für 1983 und 1988 erhielten die Kläger keine Gewinnausschüttungen im jeweiligen Folgejahr.

Der Beklagte berücksichtigte entgegen der abgegebenen Steuererklärung die Ausschüttung für 1989 für den Kläger im Streitjahr, während die Ausschüttung für die Klägerin erklärungsgemäß im Folgejahr 1990 angesetzt wurde. Diese Abweichung begründete der Beklagte damit, daß der Gewinnausschüttungsanspruch des Klägers bereits zum Bilanzstichtag 31.12.1989 entstanden gewesen sei und nach den Grundsätzen der korrespondierenden Bilanzierung unabhängig vom Bilanzaufstellungstag in der Bilanz des Einzelunternehmens hätte erfaßt werden müssen.

Nach erfolglosem Einspruch machen die Kläger mit der Klage geltend, die Vorverlegung des Gewinnanspruchs vor den Zeitpunkt des Gewinnverwendungsbeschlusses verstoße gegen das Realisationsprinzip, da weder ein Wirtschaftsgut noch eine Bilanzierungshilfe zu diesem Zeitpunkt vorliege. Bei Minderheitsbeteiligungen liege nach einhelliger Auffassung eine Gewinnrealisierung in dem Zeitpunkt vor, in dem durch die Gesellschafterversammlung ein Gewinnausschüttungsbeschluß gefaßt werde. Zwar bestehe gem. § 29 Abs. 1 GmbHG ein Anspruch der GmbH- … Gesellschafter auf den Jahresüberschuß bzw. Bilanzgewinn. Erst mit Vorliegen eines Gewinnverwendungsbeschlusses stehe aber fest, in wieweit dieser gem. § 29 Abs. 2 GmbHG in Rücklagen eingestellt bzw. vorgetragen und inwieweit der Gewinn verteilt werde.

Bei Mehrheitsbeteiligungen fordere die Rechtsprechung (BGH in BGHZ 67, 230; BFH in BStBl II 1989, 714) unter im einzelnen genannten Voraussetzungen eine Aktivierung bereits zum Bilanzstichtag des Kalenderjahres, in dem der jeweilige Gewinn der beherrschten Gesellschaft erwirtschaftet wurde. Dieser Annahme der Aktivierungsfähigkeit stehe entgegen, daß vor dem Gewinnverwendungsbeschluß kein Dividendenanspruch als selbständiges vom Mitgliedschaftsrecht unabhängiges Wirtschaftsgut bestehe. Aber selbst wenn man von einer früheren wirtschaftlichen Entstehung eines Wirtschaftsguts zum Zeitpunkt des Vorliegens eines Gewinnverwendungsvorschlags, den es formal nur bei der Aktiengesellschaft, nicht jedoch bei der GmbH gebe, ausgehe, liege dieser Zeitpunkt nach dem Bilanzstichtag. In die Bilanz dürfe jedoch nur aufgenommen werden, was zum Bilanzstichtag vorhanden sei. Die gegenteilige Auffassung des BFH in BStBl II 1989, 714, wonach der Ausschüttungsbeschluß lediglich eine Objektivierung der inneren Einstellung des Mehrheitsgesellschafters am Bilanzstichtag sei und daher lediglich eine wertaufhellende Tatsache darstelle, könne nicht überzeugen. Denn wertaufhellend könne nur ein am Bilanzstichtag bereits vorhandener Vermögensgegenstand berücksichtigt werden. Dies sei für den Gewinnanspruch nur der Fall, wenn ein Gewinnabführungsvertrag zwischen Mutter- und Tochterunternehmen vorliege.

Es liege auch keine Bilanzierungshilfe vor. Diese sei nur in den im HGB (§§ 269 bzw. 274 Abs. 2) vorgesehenen Fällen zulässig. Hierzu gehöre nicht die Aktivierung eines Gewinnanspruchs.

Die Kläger halten auch die Begründung des BGH in BGHZ 65, 230, 235, wonach eine Aktivierung des Dividendenanspruchs erst im Folgejahr des Jahres der Erwirtschaftung des Gewinn zu ein...