Entscheidungsstichwort (Thema)

gesonderter und einheitlicher Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb 1986

 

Nachgehend

BFH (Urteil vom 02.12.1997; Aktenzeichen VIII R 42/96)

 

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Verfahrenskosten tragen die Kläger.

3. Die Revision wird zugelassen.

 

Tatbestand

Streitig ist, ob eine im Jahre 1985 gebildete Rückstellung wegen Pensionsansprüchen einer Gesellschafterwitwe ab dem Folgejahr 1986, dem Streitjahr, wieder aufzulösen ist.

Die Kläger (Kl) und die Beigeladene sind die ehemaligen Gesellschafter der früheren Kommanditgesellschaft unter der Fa. … welche zum 1.1.1991 auf eine GmbH umgewandelt wurde. Der Kl zu 1 ist zugleich alleiniger Rechtsnachfolger der im Streitjahr 1986 noch beteiligten Kommanditist in Frau … die Klägerinnen (Klin) zu 2 und 3 und die Beigeladene sind zugleich Rechtsnachfolgerinnen ihrer während des Klageverfahrens verstorbenen Mutter Frau … der an der Gesellschaft nicht beteiligten Witwe ihres an der Gesellschaft beteiligten Ehemannes.

Dem … verstorbenen Gesellschafter … stand nach den gesellschaftsrechtlichen Bestimmungen – als zusätzliche Entlohnung für im Betrieb der Gesellschaft erbrachte Dienste – ein Ruhegehalt, seiner Witwe eine Versorgung in Höhe von … v.H. der Ruhegehaltsbezüge ihres Ehemannes zu. Die Geschäftsanteile gingen nach seinem Tod auf seine Töchter über. Seine Witwe erhielt bis zu deren Tod im Jahre … die vertraglich vereinbarten Versorgungsbezüge. Die Einzelheiten zur Höhe der Beträge ergeben sich aus der Klageschrift vom 13. April 1993. Die dortigen Angaben sind unstreitig.

Die Kommanditgesellschaft – KG– bildete erstmals zum 31.12.1985 eine Pensionsrückstellung im Hinblick auf die laufenden und künftigen Versorgungsbezüge der Witwe … in Höhe von … DM. Nachdem das Finanzamt (FA) die Rückstellung, deren Berechnung unstreitig den Vorschriften in § 6 a EStG entspricht, in dem Feststellungsbescheid 1985 zunächst gewinnerhöhend auflöste und mit dieser Rechtsauffassung in einem im Juli 1992 abgeschlossenen Rechtsmittelverfahren vor dem Bundesfinanzhof (BFH) unterlegen war, änderte es den Feststellungsbescheid 1985 im Sinne der Kl wieder ab.

In den Folgejahren 1986 bis 1988 beanstandete das FA die durch die KG fortgeführten Pensionsrückstellungen in den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Feststellungsbescheiden zunächst nicht. Auch folgte das FA den Feststellungserklärungen insoweit, als dort die der Gesellschafterwitwe zugeflossenen Versorgungsleistungen dieser als nachträgliche Einkünfte im Sinne von § 24 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zugerechnet wurden. Nach Abschluß des Rechtsstreits bezüglich des Feststellungszeitraums 1985 und im Anschluß an die Verwaltungsanweisung in dem BMF-Schreiben vom 10.3.1992 (Bundessteuerblatt –BStBl– I 1992, 190) änderte das FA den bestandskräftigen Feststellungsbescheid 1986, löste die zum 31.12.1986 noch mit … DM … DM abzüglich (… DM) bilanzierte Pensionsrückstellung hinsichtlich eines Teilbetrags in Höhe von … DM gewinnerhöhend auf und erhöhte zugleich die Gewerbesteuerrückstellung um … DM. Für die Folgejahre verfuhr das FA entsprechend (Sammelbescheid vom 7. April 1993). Den Mehrgewinn (… DM) rechnete die Behörde in Anwendung des vertraglich vereinbarten Gewinnverteilungsschlüssels den damaligen Gesellschaftern zu. Da die Feststellungsfrist für die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für das Streitjahr 1986 abgelaufen war, stützte der Bekl die Änderung des Ausgangsfeststellungsbescheids vom 30. September 1988 auf die Vorschrift des § 174 der Abgabenordnung (AO).

Gegen diese Sachbehandlung wendet sich die vorliegende Sprungklage, der das FA rechtzeitig zugestimmt hat.

Zur Begründung tragen die Kl im wesentlichen vor:

Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des ändernden Feststellungsbescheids 1986 vom 7. April 1993 bestünden zunächst in verfahrensrechtlicher Hinsicht. Das FA verkenne, daß es sich im Streitfall nicht allein darum handele, die Folgen aus dem Rechtsmittelverfahren für das Vorjahr 1985 zu ziehen. Verstehe man den Anwendungsbereich der Vorschrift des § 174 Abs. 4 AO im Sinne der Auffassung des FA, so stelle dies zugleich eine Rechtsgrundlage für die Rückwirkung einer materiellen Gesetzes-Vorschrift – nämlich der Vorschrift des § 15 Abs. 1 Satz 2 EStG – dar. Indessen sei jedoch zu fordern, daß der zeitliche Anwendungsbereich einer geänderten materiellen Gesetzesvorschrift allein durch Sonderbestimmungen vorzunehmen sei, wie es der Gesetzgeber auch bei anderen Gesetzesänderungen jeweils geregelt habe.

Unabhängig davon sei der angefochtene geänderte Feststellungsbescheid vom 7. April 1993 aber aus materiell-rechtlichen Gründen nicht zu halten. Dies ergebe sich aus den nachfolgenden Überlegungen:

Die Vorschrift des § 15 Abs. 1 Satz 2 EStG ordne – entgegen der Auffassung des FA – keinen Auflösungszwang der zum Ende des Jahres 1985 rechtmäßig gebildeten Rückstellung wegen der Pensionsansprüche der Gesellschafterwitwe zum 31.12.1986 an.

Gegen eine Zwangsauflösung der Rückstellung spre...

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