Leitsatz
1. Die fehlende Darlehensbesicherung gehört grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen "Bedingungen" i.S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 und Art. 5 DBA-Frankreich 1959, Bestätigung des Senatsurteils vom 27.02.2019 – I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394). Für eine am Bilanzgewinn orientierte Darlehensverzinsung gilt nichts anderes.
2. Die Ausreichung unbesicherter Darlehen durch fremde Dritte an die Konzernobergesellschaft ist nicht geeignet, die Würdigung des einer (Tochter-)Gesellschaft eingeräumten Darlehens am Maßstab einer fremdüblichen Kreditgewährung zu ersetzen.
3. Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 und Art. 5 DBA-Frankreich 1959) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf (Bestätigung des Senatsurteils vom 27.02.2019 – I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394).
4. Einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG steht bei Tochtergesellschaften aus Drittstaaten das Unionsrecht nicht entgegen (Senatsurteil vom 27.02.2019 – I R 51/17, BFHE 264, 292). Ob im Zusammenhang mit Tochtergesellschaften aus EU-Mitgliedstaaten einer Korrektur nach § 1 Abs. 1 AStG der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz des Unionsrechts entgegensteht, bestimmt sich nach einer Gesamtwürdigung der Umstände des jeweiligen Einzelfalls. Dabei sind das wirtschaftliche Eigeninteresse und die Finanzierungsverantwortung auf der einen Seite sowie die strukturelle Nähe zur Eigenkapitalausstattung und die Änderung des Vermögens- und Liquiditätsstatus des Darlehensgebers auf der anderen Seite zu berücksichtigen (Senatsurteil vom 27.02.2019 – I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394).
5. Das Vorliegen einer "gesellschaftsvertraglichen Vereinbarung" i.S. des § 1 Abs. 4 AStG i.d.F. des StVergAbG ist unter Heranziehung des für die ausländische Tochtergesellschaft maßgebenden materiellen Gesellschaftsrechts zu beurteilen.
Normenkette
§ 1 Abs. 1, Abs. 4 AStG, Art. 9 Abs. 1 OECDMustAbk, Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989, Art. 5 DBA-Frankreich 1959, Art. 49, Art. 63, Art. 64 Abs. 1 AEUV, § 8a Abs. 1 KStG 2002 n.F., § 8b Abs. 1, Abs. 5 KStG
Sachverhalt
Die Klägerin, eine inländische Kapitalgesellschaft, war im Streitjahr 2005 an in- und ausländischen Gesellschaften beteiligt. Sie gewährten verschiedenen nachgeordneten, im Ausland ansässigen Gesellschaften Darlehen. Diese waren überwiegend festverzinst. In einem Fall wurde statt eines festen Zinssatzes als Gegenleistung eine jährliche Beteiligung i.H.v. 12,5 % am Bilanzgewinn der nachgeordneten Gesellschaft, begrenzt durch einen Höchstbetrag i.H.v. 25 % des Darlehensvolumens, festgeschrieben. Sicherheiten wurden sowohl im Fall der festverzinslichen Darlehen wie auch des variablen Darlehens nicht vereinbart. Im Streitjahr schrieb die Klägerin diese Darlehen gewinnmindernd in Höhe eines Teilbetrags ab.
Zudem übertrug sie im Streitjahr Wirtschaftsgüter zu Buchwerten auf eine maltesische Tochterkapitalgesellschaft, deren Alleingesellschafterin sie war, und brachte die Anteile an dieser Gesellschaft gemäß § 23 Abs. 4 UmwStG ebenfalls zu Buchwerten im Rahmen einer Kapitalerhöhung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten in eine weitere in Malta ansässige Kapitalgesellschaft ein.
Das FA rechnete die Gewinnminderungen aufgrund der Teilwertabschreibungen außerbilanziell wieder hinzu und erhöhte den Bilanzansatz für die übertragenen Wirtschaftsgüter. Die dagegen gerichtete Klage war überwiegend erfolgreich, weil das FG seiner Entscheidung im Wesentlichen die "alte" Rechtsprechung des BFH zur sog. Sperrwirkung zugrunde gelegt hatte (FG Köln, Urteil vom 22.2.2017, 13 K 493/12).
Entscheidung
Nachdem der BFH seine Rechtsprechung zur Sperrwirkung im Februar 2019 geändert hatte, hob er das von beiden Seiten angegriffene Urteil auf und wies die Sache an das FG zurück. Dieses wird insbesondere Feststellungen zur Fremdüblichkeit der Darlehensgewährungen und zum maltesischen Gesellschaftsrecht zu treffen haben.
Hinweis
1. Es handelt sich bei dem Besprechungsurteil um eine weitere Folgeentscheidung zum Piloturteil des I. Senats vom 27.2.2019 (BFH, Urteil vom 27.2.2019, I R 73/16, BFH/NV 2019, 731, BFH/PR 2019, 202) betreffend die sog. Sperrwirkung des Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk. Alle wesentlichen Aussagen des Grundsatzurteils, insbesondere die hiermit erfolgten Rechtsprechungsänderungen zur Frage der Sperrwirkung und zur Bedeutung des sog. Konzernrückhalts, finden sich daher auch in der Besprechungsentscheidung. Wegen der Einzelheiten kann somit auf die Pilot- sowie zwei ebenfalls am 27.2.2019 ergangene Parallelentscheidungen und die hierzu in der BFH/PR abgedruckten Kommentierungen verwiesen werden (BFH, Urteil vom 27.2.2019, I R 51/17, BFH/NV 2019, 1265, BFH/PR 2019, 336; BFH, Urteil vom 27.2.2019, I R 81/17, BFH/NV 2019, 1267, BFH/PR 2019, 337).
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