Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.7 Negative Einkünfte des Organträgers oder der Organgesellschaft

Tz. 695

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

§ 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG ist eine Vorschrift iRd Eink-Ermittlung und betrifft die nach den Vorschriften des EStG und des KStG unter Berücksichtigung des DBA ermittelten negativen Eink eines Wj des OT oder einer OG.

Die in § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG geregelte stliche Nichtberücksichtigung betrifft ausschl negative Eink iSd § 2 Abs 2 Nr 1 EStG eines OT oder einer OG; in der im UntStFG enthaltenen Erstfassung war noch von einem "negativen Einkommen des OT" die Rede.

Enden in einem VZ mehrere Wj, ist für die Anwendung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG uE jedes Wj für sich zu betrachten.

Tz. 696

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Da § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG keine Sonderregelung enthält, bestimmt sich die Höhe der Eink von OT und OG nach allg Grundsätzen. Dazu s das amtl Einkommensermittlungsschema Pos 21 in R 7.1 Abs 1 KStR 2022; weiter s § 7 KStG Tz 10. Die Eink sind daher ua um vGA nach § 8 Abs 3 S 2 KStG; Hinzurechnungen nach § 1 AStG oder §§ 7ff AStG erhöht. Ebenso s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 970d) und s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 502a).

Bei einer PersGes als OT sind auch die Ergebnisse der Sonder- und Erg-Bil in die Eink-Ermittlung einzubeziehen. Ebenso s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 970f). Während Wagner/Liekenbrock (Ubg 2013, 133, 137) und Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 970f) auf die Eink der PersGes insges abstellen wollen, spricht sich Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 502a) für eine getrennte Ermittlung je Gesellschafter aus. UE ist der letztgenannten Auff zuzustimmen, weil es für die Anwendung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG darauf ankommt, ob die negativen Eink auch im Ausl bei der Besteuerung berücksichtigt werden, was bei den einzelnen Gesellschaftern der PersGes unterschiedlich sein kann.

Tz. 697

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Bei natürlichen Personen als OT kommt es beim Vorhandensein mehrerer Betriebe nicht auf die Summe der Eink, sondern auf die Eink desjenigen Betriebs an, zu dessen BV die Organbeteiligung gehört (glA s Benecke/Schnitger, IStR 2013, 143, 146; s Brink, in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 970c und s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, § 14 KStG Rn 455). § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG verbietet die Verrechnung negativer Eink aus diesem Betrieb mit positiven Eink aus anderen Quellen. AA wohl s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 509c), nach dessen Auff die Vorschrift keine Beschränkung auf diejenigen Eink enthält, für die die Organschaft von Bedeutung ist und daher alle Eink erfasst.

Tz. 698

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Für die Anwendung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG sind nach dem Ges-Wortlaut OT und OG isoliert zu beurteilen (sog Stand-alone-Betrachtung). Das dem OT zugerechnete Organeinkommen berührt nicht die Höhe der eigenen Eink des OT (s Urt des BFH v 23.01.2002, BStBl II 2003 und v 28.02.2013, BStBl II 2013, 494).

Die Stand-alone-Betrachtung bedeutet, dass für die Anwendung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG jeweils auf die eigenen Eink des OT und jeder einzelnen OG vor Zurechnung des Organeinkommens abzustellen ist. Greift das Abzugsverbot hinsichtlich der negativen Eink einer zum Organkreis gehörenden Gesellschaft, werden diese negativen Eink bei der in § 14 Abs 1 KStG angeordneten Zusammenrechnung aller Ergebnisse nicht berücksichtigt, dh sie stehen nicht für einen Ausgleich mit positiven Eink der anderen organkreiszugehörigen Gesellschaften zur Verfügung. GlA s Neumann (in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 480a), s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 970) und s Weinberger (IStR 2017, 970, 972). AA s Rödder/Liekenbrock (in R/H/N, § 14 KStG Rn 453) und s Kraft/Hohage (Ubg 2019, 305, 307), nach deren Auff beim OT die Eink nach der Zurechnung des Organeinkommens maßgebend sind. Von einer konsolidierten Betrachtung geht auch der BFH aus (s Urt des BFH v 12.10.2016, BStBl II 2022, 123 Rn 49). Der Auff des BFH schließt sich Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 509a) an. Ebenfalls hierzu s Pohl (IWB 2018, 494, 496), s Prinz (GmbHR 2017, 553, 555) und uE zu Recht krit s Weinberger (IStR 2017, 970). Die Fin-Verw wendet die vorgenannte Rspr des BFH nicht an und stellt weiter auf die stand-alone-Betrachtung ab (s Schr des BMF v 14.01.2022, BStBl I 2022, 160). Ebenfalls hierzu s Kersten (StEd 2022, 82) und s Schlücke (Ubg 2022, 489). Weiter s Offerhaus/Dietz (NWB 2022, 1050), die jedoch unzutr davon ausgehen, dass sich keine Auswirkung auf die aktuelle Ges-Lage ergibt.

Bei § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG idF des UntStFG wurde auf ein "negatives Einkommen des OT" abgestellt, was dazu führte, dass sich das Abzugsverbot nur beim Verlustrücktrag bzw -vortrag auswirkte. Da § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG idF d ÄndG v 18.12.2013 stattdessen auf "negative Eink des OT oder der OG" abstellt, wirkt sich danach das Abzugsverbot durch eine Einschränkung des Verlustausgleichs im lfd Jahr aus.

Tz. 699

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Für die Ermittlung der Eink der OG ist die sog Bruttomethode nach § 15 S 1 Nr 2 KStG (dazu s § 15 KStG Tz 19ff) anzuwenden. Dh, dass die das Organeinkommen betr Korrekturen nach § 15 KS...