Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.2 Verhältnis zu anderen Abzugsbeschränkungen

Tz. 680

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Der durch das Ges zur Weiterentwicklung der EU-Amtshilfe-RL und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und-verlagerungen ab dem VZ 2017 eingefügte und durch das Steuerumgehungsbekämpfungs-Ges geändert § 4i EStG soll den doppelten Abzug von Sonder-BA bei grenzüberschreitenden MU-Schaften beenden.

Fraglich ist, ob bezogen auf die Sonder-BA vorrangig § 4i EStG oder § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG zu prüfen ist. UE ist § 4i EStG ggü § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG vorrangig, da § 4i EStG bereits auf der Ebene der Eink-Ermittlung ansetzt. Ebenso s Weinberger (IStR 2017, 970, 975) und s Prinz (DB 2018, 1615, 1618). Da der BFH (s Urt des BFH v 12.10.2016, BStBl II 2022, 123) offengelassen hat, ob § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG auf eine PersGes als OT anwendbar ist und § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG an negative Eink anknüpft, während § 4i EStG einzelne BA nicht zum Abzug zulässt, ist § 4i S 1 EStG insoweit weiter als § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG. Ebenso s Kraft/Hohage (Ubg 2019, 305, 313).

Der durch das ATAD-UmsG eingeführte und für nach dem 31.12.2019 entstehende Aufwendungen anwendbare § 4k EStG enthält vd Abzugsverbote für BA bei sog Besteuerungsinkongruenzen. Auch § 4k EStG ist uE ggü § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG aus den vorstehend angeführten Gründen vorrangig. Ebenso s Loschelder (in Schmidt, 41. Aufl, § 4k EStG Rn 5). UE sollte § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG aufgehoben werden, da insbes § 4k Abs 4 EStG die von § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG erfassten Fälle abdeckt und das Problem der sog Anrechnungs-BetrSt (s Tz 705 und 713) in § 4k Abs 4 S 4 EStG, anders als in § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG ebenfalls gelöst ist.

Die vorstehenden Ausführungen gelten uE entspr für das Verhältnis zwischen § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG und den sonstigen Abzugsbeschränkungen des EStG (zB § 2a [Negative Eink mit Bezug zu Drittstaaten], § 15 Abs 4, §§ 15a oder 15b EStG sowie § 4h EStG [Zinsschranke] und § 4j EStG [Lizenzschranke]). Ebenso s Rödder/Liekenbrock (in R/H/N, § 14 KStG Rn 450), s Walter (in B/W, § 14 KStG Rn 964) und s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 970e). Neumann (in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 473a) und Walter (in B/W, § 14 KStG Rn 964) wollen hingegen die Rechtsnorm anwenden, die die weitestgehende Beschränkung der Verlustnutzung zur Folge hat. Dies entspr wohl auch der Verw-Auff. Dem ist uE zuzustimmen, da § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG nach der Anwendung der oa Vorschriften verbleibende negative Eink erfassen kann. Ebenso s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 954). Auf der Ebene des OT kann das Eingreifen der Zinsschrankenregelung zur Folge haben, dass § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG nicht anwendbar ist. Wegen der Auswirkungen bei der OG s Tz 699. Wegen des Zusammenspiels von Zinsschranke und § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG auch s Liekenbrock (Ubg 2014, 785), s Rödder/Liekenbrock (in R/H/N, § 14 KStG Rn 457) und s § 8a KStG Tz 54a.

Auch § 8c KStG, der bei einem schädlichen Beteiligungserwerb zu einem Untergang des lfd Verlusts bei der OG und des OT führen kann (s § 8c KStG Tz 175ff) ist uE ggü § 14 Abs 1 Nr 5 KStG vorrangig.