Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 2.9.3 Anwendung des § 8b Abs 1 S 2 KStG auch in den Fällen, in denen die Bezüge nach einem DBA steuerfrei sind (§ 8b Abs 1 S 3 KStG)
 

Tz. 87

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Nach § 8b Abs 1 S 3 KStG sind GA unter den Voraussetzungen des § 8b Abs 1 S 2 KStG auch dann in voller Höhe stpfl, wenn die Bezüge nach einem DBA stfrei sind (sog Treaty Override). Zur Zulässigkeit eines Treaty Override nach EU-Recht s Forsthoff (IStR 2006, 509). AA s Stöber (DStR 2016, 1889, 1893) und s Scherer (IStR 2016, 741). Nach Auff des BVerfG (s Beschl des BVerfG v 15.12.2015, DStR 2016, 359 zu § 50d Abs 8 EStG) ist ein Treaty Override verfassungsgemäß. Dies gilt zumindest für den auch hier vorliegenden Fall, in dem es nicht zu einer Doppelbesteuerung kommt. Zu dem Beschl des BVerfG s Weigell/Görlich (IStR 2017, 772), s Krüger (DStZ 2016, 790), s Kußmaul/Schwarz (Ubg 2016, 464), s Roser (Wpg 2016, 1042), s Trinks/Frau (IWB 2016, 308), s Lehner (IStR 2016, 217), s Hennigfeld (DB 2016, 443), s Musil (FR 2016, 297), s Cloer/Hagemann (NWB 2016, 1802), s Lampe (BB 2016, 1373) und s Mitschke (DStR 2016, 376). Zweifelnd der BFH (s Beschl des BFH v 11.12.2013, BStBl II 2014, 791, Az-BVerfG: 2 BvL 15/14 und v 20.08.2014, BStBl II 2015, 18, Az-BVerfG: 2 BvL 21/14) und Stöber (DStR 2016, 1889). Zu der Problematik auch s KSR 2012, 7; s Kröner/Köth (BB 2013, 2007, 2009), s Salzmann (NWB 2014, 226), s Pohl (ISR 2014, 158), s Jehl-Magnus (NWB 2015, 24), s Oellerich (ISR 2015, 337), s Intemann (KSR direkt 2014, 5), s Quilitzsch (ISR 2014, 377), s Ribbock (BB 2012, 1907), s Mitschke (DStR 2011, 2221; FR 2015, 94 und FR 2012, 497, 498), s Hahn (BB 2012, 1955), s Ismer/Baur (IStR 2014, 421 und 821), s Beschl des FG München v 19.07.2011 (EFG 2012, 522), s Schwenke (FR 2012, 443), s Musil (IStR 2014, 192), s Gebhardt (Ubg 2012, 585), s Gosch (BFH/PR 2015,35; BFH/PR 2012, 235; IStR 2008, 413 und in Gosch, 3. Aufl, § 8b Rn 149g), s Kempf/Bandl (DB 2007, 1377), s Brombach-Krüger (Ubg 2008, 324), s Hageböke (IStR 2009, 473, 474) und s Hiller/Lipp/Vogel (FR 2013, 239).

Haarmann (BB 2016, 2775) geht davon aus, dass ein Treaty Override gegen Art 3 GG verstößt, wenn der Stpfl einen Antrag auf Einleitung eines Schieds- oder Verständigungsverfahren stellen könnte, da in diesen Verfahren die Auslegung nach nationalem Recht unerheblich ist. UE kann dieses Argument nur für Fälle gelten, in denen der Treaty Override zu einer Doppelbesteuerung führt, was bei § 8b Abs 1 S 2ff KStG nicht der Fall ist. Über diesen Fall hat auch das BVerfG noch nicht entschieden. Weiter ist uE zu prüfen, ob ein Antrag auf Einleitung eines Schieds- oder Verständigungsverfahrens in diesen Fällen erfolgversprechend ist. Nach Art 25 Abs 3 OECD-MA werden sich die zuständigen Behörden bemühen, Schwierigkeiten oder Zweifel, die bei der Auslegung oder Anwendung des DBA entstehen, in gegenseitigem Einvernehmen zu lösen. Zweifel oder Schwierigkeiten bei der Auslegung des DBA bestehen bei der Anwendung eines nationalen Treaty Override jedoch nicht. Insoweit erscheint das Argument von Haarmann nicht sehr überzeugend.

Wegen der Problematik, ob die Neufassung der Mutter-Tochter-Richtlinie, die ebenfalls ein materielles Korrespondenzprinzip enthält (s Tz 65), eine Verpflichtung der Mitgliedstaaten zu einem Treaty Override regelt, s Haase (IStR 2014, 650) und s Kahlenberg (IWB 2017, 197, 200).

Ist die GA bei der empfangenden MG nach einem DBA-Schachtelprivileg stbefreit, hat die GA aber das Einkommen der leistenden ausl TG gemindert, muss die MG die GA nach § 8b Abs 1 S 3 iVm S 2 KStG im Inl in voller Höhe besteuern. GlA s Becker/Loose (IStR 2012, 758). Ebenfalls hierzu s Dallwitz/Mattern/Schnitger (DStR 2007, 1697, 1702). Hagena (FR 2012, 1177) und Schmid (IStR 2012, 772) gehen hingegen uE unzutr davon aus, dass sich aus der Norm nicht ausdrücklich ergibt, dass sie abkommensüberschreibende Wirkung hat und sie daher in DBA-Fällen keine Wirkung entfaltet.

Wegen des Falls, in dem eine vGA von einer ausl TG an eine andere ausl TG geleistet wird, s Tz 91ff.

 

Tz. 88

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Ist ein DBA nach Inkrafftreten des JStG 2007 bzw nach Inkrafttreten des Amtshilfe-RLUmsG abgeschlossen worden und enthält das DBA speziellere Regelungen, stellt sich die Frage, ob dies die Anwendbarkeit des § 8b Abs 1 S 2 KStG ausschließt. Nach Art 23 Abs 1 S 2 DBA-Großbritannien idF v 30.10.2010 wird zB die Dividendenbefreiung nach dem DBA nur insoweit gewährt, als die Leistung bei der Ermittlung des Gewinns nicht abgezogen wurde. Dh vGA in Form einer verhinderten Vermögensmehrung werden von der Regelung wahrscheinlich nicht erfasst. Entspr gilt für das DBA-Österreich. Für eine Anwendung des § 8b Abs 1 S 2 KStG s Pohl (ISR 2014, 158, 162), da die nationale Norm als speziellere dem DBA vorrangig ist. UE ist der Auff von Pohl zuzustimmen, da auch nach der Rspr des BVerfG (s Beschl des BVerfG v 15.12.2015, DStR 2016, 359 Rn 50 zu § 50d Abs 8 EStG) der Grundsatz lex posterior derogat legi priori nicht gilt, wenn die ältere Regelung spezieller als die jüngere ist. Auch der BFH (s Urt des BFH v 25.05.2016, BStBl II 2017, 1185), Frotscher (IStR 2016, 561), Krüger (DSt...

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