Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.8.4 Trennung von Gesellschafterstämmen

Tz. 344

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Eine Trennung von Gesellschafterstämmen liegt nach Verw-Auff (s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.37) vor, wenn im Fall der Aufspaltung an den übernehmenden Kö und im Fall der Abspaltung an der übernehmenden und an der übertragenden Kö nicht mehr alle Anteilsinhaber der Übertragerin beteiligt sind, dh, wenn die bisherigen Anteilsinhaber nicht mehr gemeinsam Gesellschafter bei den Nachfolgegesellschaften sind. UE ist der Verw-Auff darin nicht zuzustimmen, dass es auf die Trennung der Anteilsinhaber ankommt. Nach dem Wortlaut des § 15 Abs 2 S 5 UmwStG kommt es auf die Trennung der Gesellschafterstämme an. In diesem Sinne auch Bleifeld (in F/D, § 15 UmwStG Rn 226).

Tz. 345

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Eine Trennung der Gesellschafterstämme ist danach erfolgt, wenn an zumindest einer an der Spaltung beteiligten Kö nicht mehr sämtliche Gesellschafterstämme der Übertragerin beteiligt sind. Bleiben die einzelne Gesellschafterstämme der übertragenden Kö an einer der übernehmenden Kö beteiligt, nicht jedoch an einer weiteren an der Spaltung beteiligten Kö, liegt danach eine Trennung iSd § 15 Abs 2 S 5 UmwStG vor (s Heurung/Engel/Schröder, GmbHR 2011, 617, 625). Vermeiden lässt sich nach Verw-Auff eine Trennung iSd § 15 Abs 2 S 5 UmwStG nur dadurch, dass an sämtlichen Nachfolgegesellschaften alle Gesellschafterstämme der übertragenden Kö beteiligt bleiben. AA s Schießl (in W/M, § 15 UmwStG Rn 456), nach dessen Auff eine Trennung von Gesellschafterstämmen nur dann vorliegt, wenn zwischen den an den Nachfolgegesellschaften beteiligten Gesellschafterstämmen keine Identität mehr besteht. Ähnlich s Bleifeld (in F/D, § 15 UmwStG Rn 226) und s Heurung/Engel/Schröder (GmbHR 2012, 273, 277).

Tz. 346

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Beispiel 1:

a) Sachverhalt

Tb 2 wird auf die neugegründete Y-GmbH und Tb 3 wird auf die neugegründete Z-GmbH abgespalten. Tb 1 bleibt bei der X-GmbH zurück. Alle Beteiligungen an der X-GmbH sollen noch keine fünf Jahre lang bestehen. An den Nachfolgegesellschaften bestehen folgende Beteiligungsverhältnisse:

Alt 1: Die Gesellschafterstämme I-III bleiben an allen drei Nachfolgegesellschaften beteiligt.

Alt 2: Wie Alt 1, aber jeder Gesellschafterstamm wird an einer der drei Nachfolgegesellschaften mit 99 % beteiligt, während jeweils die beiden anderen Gesellschaftsstämme eine 1%ige Beteiligung erhalten.

Alt 3: Jeder der drei Gesellschafterstämme erhält jeweils 100 % der Anteile an einer der Nachfolgegesellschaften.

Alt 4: An der X-GmbH bleibt nur der Gesellschafterstamm I beteiligt. An der Y-GmbH und der Z- GmbH werden alle drei Gesellschafterstämme beteiligt.

Alt 5: Wie Alt 4, aber an der X-GmbH wird neben dem Gesellschafterstamm I zusätzlich die zu den Gesellschafterstämmen II und III gehörenden F und H beteiligt.

b) Stliche Behandlung:

Bei Alt 1 liegt keine Trennung der Gesellschafterstämme vor.

Bei Alt 2 erfolgt wegen des Rückbehalts jeweils einer Zwergbeteiligung (sog Überkreuzverflechtung) keine vollständige Trennung der Gesellschafterstämme. Wegen der – gestützt auf Missbrauchsgesichtspunkte – möglichen Anwendung des § 15 Abs 2 S 5 UmwStG s Tz 241, s Tz 349, s Tz 350.

Bei Alt 3 erfolgt eine vollständige Trennung aller drei Gesellschafterstämme, dh § 15 Abs 2 S 5 UmwStG ist anzuwenden.

Bei Alt 4 liegt uE wegen der Nichtbeteiligung der Gesellschafterstämme II und III an der X-GmbH eine Trennung iSd § 15 Abs 2 S 5 UmwStG vor (s Tz 196). AA s Schießl (in W/M, § 15 UmwStG Rn 457, Bsp [2]).

Alt 5 ist uE wie Alt 4 zu lösen. Dass iRd Spaltung eine zu einem anderen Gesellschafterstamm gehörende Einzelperson aus ihrem bisherigen "Stammesverbund" ausscheidet und sich zusammen mit einem anderen Gesellschafterstamm an einer anderen Nachfolgegesellschaft als sein eigener Gesellschafterstamm beteiligt, ändert uE nichts an dem Umstand, dass die Gesellschafterstämme II und III in Gänze nicht an der X-GmbH beteiligt sind und mithin die Rechtsfolgen des § 15 Abs 2 S 5 UmwStG ausgelöst werden (dh die Abspaltung nicht st-neutral auf der Ebene der X-GmbH erfolgen kann). Das Ausscheiden einzelner AE aus einem Gesellschafterstamm ist bezogen auf § 15 Abs 2 S 5 UmwStG nicht relevant (s Tz 343, 354).

Tz. 347

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Beispiel 2:

a)

Sachverhalt (1) Ausgangssituation Die Beteiligungen der beiden Familienstämme bestehen am 31.12.01 bereits seit fünf Jahren. (2) Hinzutreten des Fremden X X tritt als neuer Gesellschafter ein a) am 15.10.01 b) am 20.07.02 (3) Aufspaltung der AB-GmbH Spaltungsbeschl am 15.08.02. Stlicher Übertragungsstichtag: 31.12.01. Beide Teilbetriebe sollen gleichwertig sein. Teilbetrieb 1 geht auf die A-GmbH über, Teilbetrieb 2 auf die B-GmbH. (4) Im Jahr 04 veräußern B1, B2 und B3 ihre Anteile an X (5) Var: B1 und X bleiben zu je 1 % an der A-GmbH und A3 bleibt zu 1 % an der B-GmbH beteiligt.

b)

Stliche Beurteilung Zu (2)a: X ist als eigener "Stamm" zu beurteilen. Da dieser Gesellschafterstamm am stlichen Übertragungsstichtag noch nicht fünf Jahre besteht und die Aufspaltung zur Trennung der Gesells...