Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2 Buchwertansatz (Untergrenze der Bewertung)

Tz. 194

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Bw iSd § 20 Abs 2 S 2 UmwStG ist nach der Legaldefinition des § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG (die für das gesamte UmwStG gilt) der nach den stlichen Gewinnermittlungsvorschriften für das eingebrachte BV in einer für den stlichen Übertragungsstichtag aufzustellenden St-Bil anzusetzende Wert. Damit sind insbes die Bewertungsvorschriften des § 6 EStG, die Vorschriften über die AfA gem § 7 EStG, aber auch die Ansatzvorschriften des § 5 Abs 1a–5 EStG zu beachten (ebenso für den Bw-Ansatz s UmwSt-Erl 2011 Rn 20.20). Da bei der Bw-Bestimmung stliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte für Verpflichtungen zu beachten sind und durch die Fortführung der Bw durch die Übernehmerin keine Gewinnrealisierung erfolgt, ist § 4f EStG nicht einschlägig (s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 356; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 20 UmwStG Rn 275). Der Verweis auf "die stlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung" in § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG bedeutet bei der Einbringung von MU-Anteilen, dass stliche Korrekturposten zu den dem Gesellschafter anteilig zuzurechnenden WG des Gesamthandsvermögens (nämlich Ansätze aus einer Ergänzungs-Bil, ständige Rspr, s Urt des BFH v 06.08.2019, BFH/NV 2020, 48 unter Rn 42) zum Bw iSd § 20 Abs 2 S 2 UmwStG gehören (s Tz 195).

Auf den Bewertungsstichtag (s Tz 301, s Tz 319, 321) sind (noch) beim Einbringenden alle Gewinnermittlungsvorschriften zu beachten; dh zB zutr Vornahme von Tw-Abschr, ges vorgesehene Wertaufholungen und Auflösungen gewinnmindernder Rücklagen oder Rückstellungen durch Zeitablauf (zust s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 393; wobei zu berücksichtigen ist, dass bei einem unterjährigen Einbringungsstichtag beim Einbringenden ein Rumpf-Wj entsteht; s Tz 240). Ist dies nicht der Fall, muss unter Beachtung der verfahrensrechtlichen Regeln für den Einbringenden die materiell-rechtlich zutr Bewertung nachgeholt werden (s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 357; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 20 UmwStG Rn 294; es handelt sich um einen lfd Gewinn/Verlust des Einbringenden im Wj der Einbringung; zust s Widmann, in W/M, § 20 UmwStG Rn R 467).

Der Bw stellt die Untergrenze des Wertansatzes für die WG der Sacheinlage dar (s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 353; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 393; s Nitzschke, in Blümich, § 20 UmwStG 2006 Rn 86; Ausnahme: der gW des Einbringungsgegenstands ist gleich oder niedriger als der Gesamt-Netto-Bw; s § 20 Abs 2 S 2 UmwStG, s Tz 203).

Tz. 194a

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

"Bw" ist der nach den stlichen Gewinnermittlungsvorschriften objektiv zutr Wert (s Tz 194). Erfolgt die (stliche) Einbringung eines Einzelbetriebs (dh Betriebsveräußerung, s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 55) vor Ablauf des regulären Wj, ergibt sich der Bw aus der auf den stlichen Übertragungsstichtag aufzustellenden stlichen Schluss-Bil (s § 6 Abs 2 EStDV). Sind die Werte in dieser Schluss-Bil des Einbringenden unter unzutr Anwendung der allg Gewinnermittlungsvorschriften erfolgt, gelten die zu hohen/zu niedrigen Ansätze als Bw iSd § 20 Abs 2 S 2 UmwStG, wenn eine Korrektur der objektiv falschen Bil-Ansätze beim Einbringenden verfahrensrechtlich nicht mehr möglich ist (s Tz 214). Ist die St-Festsetzung des Einbringungsjahrs noch änderbar, sind in der Vergangenheit vorgenommene fehlerhafte oder unterlassene Bilanzierungen (noch) beim Einbringenden erfolgswirksam zu korrigieren (s Tz 194). Dies kann auch (erst) in der Schluss-Bil zum Einbringungsstichtag erfolgen.

Bei Einbringung eines Teilbetriebs ist dagegen die Erstellung einer Schluss-Bil nicht erforderlich (der Bw ist nach den §§ 4 Abs 1, 5 EStG zu schätzen). Gleichwohl sind auch hier fehlerhafte Bil-Ansätze aus der Vergangenheit erfolgswirksam zu korrigieren (so dass sich der Bw iSd § 20 Abs 2 S 2 UmwStG nach Korrektur aus den oa zutr Bil-Ansätzen ergibt). Denn der Grundsatz der Berichtigung eines fehlerhaften Bil-Ansatzes in der Schluss-Bil des ersten Jahrs, in der sie mit stlicher Wirkung möglich ist, gilt bei der Teilbetriebseinbringung auch ohne Erstellung einer formalen stlichen Schluss-Bil (s Urt des BFH v 09.05.2012, BStBl II 2012, 725).

Tz. 195

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Wird ein MU-Anteil eingebracht, ist Bw iSd § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG (s Tz 194)

• das stliche Kap des MU in der Gesamthands-Bil, dh Fest-Kap-Konto zuz Eigen-Kap-Unterkonten, (soweit das Kap-Konto auf den eingebrachten MU-Anteil entfällt), zuz
• eines positiven Ergänzungs-Kap (zB aus zusätzlichen AK aus dem Erwerb des Anteils), abz eines negativen Ergänzungs-Kap (zB aus einer Abstockung stiller Reserven bei Einbringung einzelner WG nach § 6 Abs 5 S 3 EStG, Inanspruchnahme von § 6b EStG oder aus einer Einbringung nach § 24 UmwStG zum Bw oder Zwischenwert; hA zB s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 360; s Widmann, in W/M, § 20 UmwStG Rn R 493; s Ott, BB 2017, 495 und s Kaminski, Stbg 2019, 405 mit Bsp jeweils mwNachw) und zuz
• des Kap aus der Sonder-Bil (soweit die WG des Sonder-BV eingebrach...