Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4 Wegfall der Vermögensbindung (§ 6 Abs 6 KStG)

Tz. 24

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

§ 6 Abs 6 KStG hebt für alle Kassen die in § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst c KStG geforderte dauernde Sicherung des Vermögens und der Eink für die Zwecke der Kasse auf, soweit sie überdotiert und dadurch nach § 6 KStG stpfl ist. Überdotierte Kassen dürfen also den Betrag, mit dem sie als überdotiert behandelt werden, jederzeit für andere als Kassenzwecke verwenden. Sie dürfen ihn auch auf das Trägerunternehmen zurückübertragen, ohne dadurch hinsichtlich des restlichen Vermögens und des entspr Teils des Einkommens die St-Freiheit zu verlieren. Damit besteht die Möglichkeit, die Überdotierung durch Auszahlung des überdotierten Vermögens an das Trägerunternehmen zu beseitigen und die partielle St-Pflicht für die Folgejahre zu vermeiden. Zulässig ist nur die Übertragung des überdotierten Teils des Vermögens.

Tz. 25

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Im Einzelnen gilt Folgendes:

• Für Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen wirkt sich dies, wenn die Deckungsrückstellung nicht zwischendurch freiwillig berechnet wird (s Tz 7), erst für das Wj aus, zu dessen Ende die Deckungsrückstellung nach den Vorschriften der Versicherungsaufsichtsbehörde neu zu berechnen ist.
• Für UK ist nur der Teil des Vermögens, der über der nach § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst e KStG zulässigen Überdotierung von 25 % liegt, übertragbar (s rkr Urt des FG Ba-Wü v 17.12.1987, EFG 1988, 202).
• Wird auf das Trägerunternehmen ein höherer Vermögensteil übertragen oder Vermögen übertragen, ohne dass überhaupt eine Überdotierung vorlag (so s Sachverhalt des rkr Urt des FG Ba-Wü v 17.12.1987, EFG 1988, 202), stellt dies einen Verstoß gegen die Vermögensbindung dar, der zum Eintritt der vollen St-Pflicht führt.
• Werden die Leistungen einer UK in vollem Umfang vom Trägerunternehmen übernommen (Übergang von der Altersversorgung durch die UK auf Pensionszusagen, Übernahme der Leistungen von Fall zu Fall aufgrund einer entspr Betriebsvereinbarung durch das Trägerunternehmen), ist die Übertragung des gesamten Vermögens der UK auf das Trägerunternehmen möglich, ohne dass die St-Freiheit für die Vergangenheit verloren geht. Dies folgt daraus, dass maßgebender Betrag zur Ermittlung der Überdotierung nach § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst e KStG das um 25 % erhöhte zulässige Kassenvermögen iSd § 4 d EStG ist. Werden die Aufgaben einer UK in vollem Umfang von dem Trägerunternehmen übernommen, beträgt das nach § 4d Abs 1 Nr 1 und 2 EStG zulässige Kassenvermögen der UK 0 EUR. Das ergibt sich aus § 4d EStG, der den Rahmen bestimmt, innerhalb dessen die Zuwendungen des Trägerunternehmens an die UK als BA anerkannt werden. Übernimmt nämlich das Trägerunternehmen alle Aufgaben der UK, besteht keine UK, die tats Leistungen gewährt. Damit fehlt es an einer Grundvoraussetzung für die Anwendung des § 4d Abs 1 Nr 1 und 2 EStG. Folglich ist die UK mit ihren Deckungsmitteln für die in der Satzung vorgesehenen Leistungen in vollem Umfang überdotiert (s Erl des Fin-Min NRW v 28.05.1980, DB 1980, 1192). Ausführlich hierzu s § 5 Abs 1 Nr 3 KStG Tz 66.

Tz. 26

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

• Aber: Beendigung der Steuerbefreiung bei Übertragung des Kassenvermögens einer UK; Nach dem BFH-Urt v 14.11.2012 (BStBl II 2014, 44) stellt die Vermögensbindung bei Auflösung der Kö eine der wichtigsten Voraussetzungen der KSt-Freiheit von UK dar, die auch satzungsmäßig festzuhalten ist. Es ist daher nicht zulässig, dass nach Auflösung der UK das Vermögen an das Trägerunternehmen zurückfließt. Eine solche Verwendung läuft der Vorschrift des § 1 Nr. 2 KStDV zuwider und schließt die St-Befreiung aus.
• Während Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen die partielle St-Pflicht durch Verwendung des übersteigenden Vermögens nach Ablauf des Wj gem § 6 Abs 2 KStG rückwirkend beseitigen können (s Tz 11, 12), besteht für UK gem § 6 Abs 6 S 2 KStG die Möglichkeit, die partielle St-Pflicht von vornherein dadurch zu vermeiden, dass sie bereits vor dem Schluss des Wj das übersteigende Vermögen auf das Trägerunternehmen übertragen (hierzu s Urt des BFH v 11.09.1996, BStBl II 1997, 70, Gründe II. 1. b, letzter Abs). Krit zu der Frage, ob die Vermeidung der partiellen St-Pflicht durch die Übertragung des übersteigenden Vermögens für die UK und das Trägerunternehmen insges wirtsch sinnvoll ist, s Gratz/Brühl (DB 1996, 1995) und s Baier/Buttler (BB 2000, 2070).

• Dabei muss die Vermögensübertragung tats vor dem Ablauf des Wj erfolgt sein.

  Aber: Nach dem BFH-Urt v 14.11.2012 (BStBl 2014 II, 44, Rz 14) kann offen bleiben, ob der Vorschrift des § 6 KStG zur Überdotierung ein allgemeines Prinzip entnommen werden kann, wonach die Überdotierung auf einen vom Kj abweichenden Zeitraum zum (unterjährigen) Ende der St-Befreiung vorzunehmen ist.

• Es ist nicht ausreichend, dass noch mit Wirkung für das abgelaufene Wj eine Rückstellung iHd übersteigenden Vermögens gebildet wird, um das übersteigende Vermögen innerhalb eines Monats nach Aufstellung oder Feststellung der Bil der UK auf das Trägerunternehmen zu übertragen. Auch die Aufnahme einer Bestimmung in die...