Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.9.2 Verspätete Auszahlung von Tantiemen (tatsächliche Durchführung)

Tz. 510

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Aus einem Verzicht eines beherrschenden Gesellschafters auf eine ihm vertraglich zustehende Tantieme kann nicht in jedem Fall auf eine Nichtdurchführung des Vertrages geschlossen werden kann; s Urt des BFH v 29.06.1994 (BStBl II 1994, 952). Dies ist nach Auff des BFH nur dann möglich, wenn die äußeren Umstände des Verzichts den Rückschluss auf das Fehlen einer von Anfang an ernstlich gewollten Verbindlichkeit der GmbH erlauben; s H 8.8 "Verspätete Auszahlung" KStH 2015.

Beispiel:

Der alleinige Ges-GF F der F-GmbH, die ein Autohaus betreibt, hatte nach dem Anstellungsvertrag neben einem Festgehalt Anspruch auf eine Tantieme iHv 40 % des Jahresüberschusses vor Abzug der Ertragsteuern, höchstens jedoch 150 000 EUR. Die danach berechnete Tantieme für 01 betrug 50 000 EUR. In der Bil zum 31.12.01 wurde jedoch nur eine Tantiemerückstellung von 30 000 EUR gebildet; dieser Betrag wurde auch 02 an F ausbezahlt. F trug als Grund für den tw Verzicht auf die Tantieme vor, dass die GmbH auf Verlangen ihres Lieferanten erhebliche Investitionen zu tätigen hatte und die Liquiditätslage deshalb angespannt war.

Im Urt des BFH v 29.06.1994 (BStBl II 1994, 952), sah dieser den Verzicht auf einen Teil der Tantieme nicht als schädlich für die tats Durchführung des Vertrages an, da F und die GmbH wirtsch Gründe hierfür vortragen konnten. Allerdings ist nach Auff des BFH die Tantiemerückstellung in der Bil zum 31.12.01 in voller Höhe von 50 000 EUR (gewinnmindernd) zu bilden. Der (tw) Forderungsverzicht des F im Jahr 02 wirkt dann als vE (20 000 EUR; ohne Gewinnauswirkung; Zugang auf dem stlichen Einlagekonto iSv § 27 KStG nF; beim Gesellschafter Zufluss von Arbeitslohn und nachträgliche AK auf die Beteiligung).

Tz. 511

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Entspr gilt bei einer zeitlichen Verzögerung bei der Auszahlung von Tantiemen. Nicht jedes geringfügige Überschreiten der Fälligkeit lässt auf die fehlende Ernsthaftigkeit der Tantiemevereinbarung schließen. Die Rspr sieht verzögerte Auszahlungen von bis zu einem Jahr idR noch nicht als schädlich an; s Urt des BFH v 28.07.1993 (BFH/NV 1994, 345). Das FG Köln lehnt demgegenüber eine feste zeitliche Grenze ab, innerhalb derer die Auszahlung erfolgen müsse; s Urt v 28.04.2014 (EFG 2014, 1610); dazu auch Westhoff (s GStB 2014, 302). Neumann (in R/H/N, § 8 KStG Rn 1155) sieht eine gesellschaftsrechtl Veranlassung nur dann, wenn eine Fristüberschreitung mehrfach hintereinander vorkommt.

In der Praxis sollten Tantiemen möglichst entspr der vertraglichen Vereinbarung ausbezahlt werden. Lässt die Liquiditätslage der Gesellschaft eine Auszahlung im Fälligkeitszeitpunkt nicht zu, kann der Ges-GF den Betrag der Gesellschaft auch darlehensweise zur Verfügung stellen. Hierzu reicht es aus, wenn die Tantieme auf dem Verrechnungskonto des Gesellschafters gutgeschrieben wird. Eine tats Auszahlung ist damit nicht zwingend erforderlich. Nicht ausreichend für eine tats Durchführung ist jedoch das reine Stehenlassen der Tantiemeverbindlichkeit. Daran ändert auch das Bestehen einer Gegenforderung gegen die Kap-Ges nichts, wenn eine Aufrechnung innerhalb eines engen Zeitraums nach Fälligkeit der Tantieme nicht erklärt wurde; dazu s Urt des FG München v 28.09.2009 (juris/haufe). Eine Stundungsvereinbarung kann jedoch die Annahme der tats Durchführung der Vereinbarung rechtfertigen; s Beschl des FG München v 02.06.2008 (EFG 2009, 38). Ein Teilverzicht auf einen entstandenen Tantiemeanspruch kann demgegenüber dem formellen Fremdvergleich entgegenstehen und zur Nichtanerkennung der Tantiemevereinbarung führen; s Urt des FG HH v 20.11.2013 (DStRE 2015, 597).

Soweit Skalecki (s NWB 2014, 3548) aus dem Schr des BMF v 12.05.2014 (s BStBl I 2014, 860) schließen will, dass die Fin-Verw auf die tats Durchführung von Gehaltsvereinbarungen im Allg und Tantiemevereinbarungen im Besonderen nicht mehr abstelle, ist dies ein Missverständnis. Die Verw-Anw regelt lediglich die Frage, wann ein Verzicht auf Vergütungsansprüche zu einer verdeckten Einlage führt; dazu s § 8 Abs 3 Teil B Tz 39. Einen Verzicht auf die tats Durchführung von Vereinbarungen wollte die Fin-Verw damit nicht regeln.

Tz. 512

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Eine verspätete Aufstellung des Jahresabschlusses kann nicht zum Ansatz einer vGA führen, wenn sich dadurch auch die Ermittlung und Auszahlung der Tantieme verzögert. Üblicherweise sind Tantiemen erst iRd Aufstellung des Jahresabschlusses berechenbar und deshalb erst nach der Feststellung des Jahresabschlusses fällig. Nach § 42a Abs 2 GmbHG hat eine GmbH ihren Jahresabschluss innerhalb von acht bzw elf Monaten nach Abschluss des Geschäftsjahres zu erstellen. Wird diese Frist nicht beachtet, berührt dies die Ernsthaftigkeit der Tantiemevereinbarung aber nicht. Vor der Erstellung des Jahresabschlusses kann die Gewinntantieme nicht berechnet und damit der Zahlungsanspruch auch nicht geltend gemacht werden.