Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.7.1 Allgemeines

Tz. 80

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Nach § 27 Abs 7 KStG gelten die Vorschriften zum stlichen Einlagekto sinngem für andere unbeschr stpfl Kö und Pers-Vereinigungen, die Leistungen iSd § 20 Abs 1 Nr 1, 9 oder Nr 10 EStG gewähren können.

Nach § 20 Abs 1 Nr 10 EStG führen (ua) zu Eink der Träger-Kö eines BgA aus KapV

a)

Leistungen eines nicht von der KSt befreiten BgA iSd § 4 KStG mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit GA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 1 EStG wirtsch vergleichbaren Einnahmen führen; § 20 Abs 1 Nr 1 S 2, 3 und Nr 2 EStG gelten entspr (s § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG; zur Anwendung der Vorschrift s § 4 KStG Tz 267ff; zu dem Begriff "BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit" s § 4 KStG Tz 17);

b)

der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und vGA eines nicht von der KSt befreiten BgA iSd § 4 KStG ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch BV-Vergleich ermittelt oder bestimmte Umsatz- oder Gewinngrenzen überschreitet. Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des BgA führt zu einem Gewinn iSd Vorschrift. In Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des UmwStG gelten die Rücklagen als aufgelöst. § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG gilt entspr (s § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG; zur Anwendung der Vorschrift s § 4 KStG Tz 286ff; zu dem Begriff "BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit"s § 4 KStG Tz 18).

BgA von jur Pers d öff Rechts erbringen somit Leistungen iSd § 20 Abs 1 Nr 10 EStG und haben daher ein stliches Einlagekto auszuweisen (s Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rdnr 13ff und Rdnr 42ff; und s Urt des BFH v 21.08.2007, BStBl II 2008, 317 und v 11.09.2013, BStBl II 2015, 161). Dies ist darin begründet, dass sowohl § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG als auch Buchst b dieser Vorschrift auf die entspr Geltung des § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG verweisen. Nach dieser Vorschrift gehören Bezüge nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Kö stammen, für die Beträge aus dem stlichen Einlagekto iSd § 27 KStG als verwendet gelten. Soweit also die oa Leistungen eines BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit oder Gewinne usw eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit mit dem stlichen Einlagekto des BgA zu verrechnen sind, liegen keine stbaren Eink der Träger-Kö iSd § 20 Abs 1 Nr 10 EStG vor.

Erfüllt der Träger des BgA bzw der stbegünstigte Teil des BgA die Voraussetzungen des § 44a Abs 7 EStG, ist § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG nicht anzuwenden (s § 4 KStG Tz 360a). Auf die Feststellungen des stlichen Einlagekto kann in diesen Fällen verzichtet werden (s Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97, Rn 38 idF des Schr des BMF v 04.04.2022, BStBl I 2022, 645).

Eine Feststellung des stlichen Einlagekto und Verrechnung von "Leistungen" des BgA ist im Anwendungsbereich des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG uE nur in den oben unter Buchst b) aufgezählten Fällen (s § 4 KStG Tz 287–Tz 293c) vorzunehmen. Für die weiteren unter § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG fallenden Sachverhalte gilt uE Folgendes:

In den Fällen des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 1 letzter Hs EStG (s § 4 KStG Tz 294 und s § 4 KStG Tz 344ff) gilt der Gewinn iSd § 22 Abs 4 UmwStG als in einem BgA entstanden. Für diesen nur fiktiven BgA ist uE kein stliches Einlagekto festzustellen.

Dasselbe gilt uE für die Fälle des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 3 EStG (Gewinn aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inl öff-rechtlichen Rundfunkanstalten; s § 4 KStG Tz 295). Da hier die Höhe des Gewinns iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 1 EStG nur fingiert wird, wäre es uE sinnwidrig, diesem fingierten Gewinn des BgA evtl echte Einlagen (in Gestalt des stlichen Einlagekto) gegenüberzustellen.

Zur Frage, ob in den Fällen, in denen Eink der Träger-Kö iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a oder Buchst b EStG mit dem stlichen Einlagekto des BgA zu verrechnen sind, St-Besch iSd § 27 Abs 3 KStG auszustellen sind, s Tz 146 und s Tz 100c.

Das BMF hatte zunächst iRe umfangreichen Einf-Schr zu § 20 Abs 1 Nr 10 EStG (s Schr des BMF v 11.09.2002, BStBl I 2002, 935) zur Führung des stlichen Einlagekto bei BgA Stellung genommen. Mit Schr des BMF v 08.08.2005 (BStBl I 2005, 831) wurde dieses Schr hinsichtlich der "Zulässigkeit" der Bildung von Rücklagen geändert. Ein Schr des BMF v 09.08.2005 (DB 2005, 1935) enthielt die Rechts-Auff der Fin-Verw zu weiteren Anwendungsfragen zu der Vorschrift. Mit Schr des BMF v 09.01.2015 (BStBl I 2015, 111) wurde die Verw-Auff zur Auslegung der Vorschrift – unter Berücksichtigung der Rspr des BFH – umfassend überarbeitet und zusammengefasst. Erneute Änderungen erfolgten (insbes zur Anpassung an die Urt des BFH v 30.01.2018, BStBl II 2019, 96 und 101, zur Zulässigkeit der Rücklagenbildung bei Regiebetrieben) durch das Schr des BMF v 28.01.2019 (BStBl I 2019, 97) und zur Anpassung an das Urt des BFH v 30.09.2020 (Az: I R 12/17) durch das Schr des BMF v 04.04.2022 (DB 2022, 977). Zur zeitlichen Anwendung dieser Schr des BMF s § 4 KStG Tz 260.