Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Verschmelzung von Unterstützungskassen

Tz. 9

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die nachfolgende Darstellung behandelt

• hinsichtlich der Verschmelzung auf das Trägerunternehmen,
• hinsichtlich der Verschmelzung zwischen UK und
• hinsichtlich der Verschmelzung auf eine gemeinnützige Kö

sowohl stfreie UK als auch partiell stpfl UK und voll stpfl UK als übertragende Rechtsträger.

Im Einzelnen:

Tz. 10

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Bei bisher in vollem Umfang stfreien UK, bei denen bereits vor Ablauf des Wj eine Überdotierung festgestellt wird, ist die Rückführung des überdotierten Vermögens auf das Trägerunternehmen vor Ablauf dieses Wj zulässig, um hierdurch die Überdotierung zu beseitigen und die bisherige StBefreiung in vollem Umfang zu erhalten (s § 6 KStG Tz 24, 26–30).

Die Rückführung ist auch dann zulässig, wenn bisher schon partielle StPflicht bestand. Die entspr Vermögensübertragung muss ebenfalls vor Ablauf des Wj der UK erfolgt sein.

Ebenso ist eine Vermögensrückführung bei in vollem Umfang stpfl UK zulässig, da aufgr der vollen StPflicht keine Vermögensbindung iSd § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst c KStG besteht. Die UK bleibt auch danach stpfl, da diese StPflicht aus anderen Gründen besteht (s § 5 Abs 1 Nr 3–4 KStG Tz 133–135).

Tz. 11

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Bei UK-GmbH kann diese Rückführung in den Fällen, in denen das gesamte Vermögen übertragen werden soll (s § 6 KStG Tz 27), auch durch Verschmelzung erfolgen.

Dabei sind für diesen Vermögensübergang zwei Schritte erforderlich.

• Im ersten Schritt ist vor der Verschmelzung eine völlige Überdotierung der UK-GmbH herbeizuführen (idR dadurch, dass aufgr einer Betriebsvereinbarung an die Stelle der bisherigen UK-Leistungen Pensionszusagen des Trägerunternehmens treten; s § 5 Abs 1 Nr 3–4 KStG Tz 94).
• Als zweiter Schritt kann dann erst nach dieser Überdotierung die Verschmelzung auf das Trägerunternehmen erfolgen.

Tz. 12

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Fraglich ist, ob es zeitlich ausreichend ist, in Fällen des mit dem Kj übereinstimmenden Wj die Betriebsvereinbarung über die geänderte Altersversorgung zB im Jahr 2020 mit Wirkung zum 31.12.2020, 24.00 Uhr abzuschließen und durch Verschmelzungsbeschl Anfang 2021 als stlichen Verschmelzungsstichtag ebenfalls den 31.12.2020, 24.00 Uhr zu wählen.

Aufgr der Reihenfolge der beiden Vertragsabschlüsse könnte davon ausgegangen werden, dass eine Überdotierung zum Verschmelzungsstichtag nicht mehr vorgelegen hat (sinngem s § 2 UmwStG Tz 39für "Kettenumwandlungen").

• Für die übertragende UK-GmbH hätten diese beiden Schritte – je nach ihrem bisherigen stlichen Status – unterschiedliche stliche Auswirkungen (dargestellt am Fall der Tz 20).
• Die bisher voll stfreie UK-GmbH ist zum 31.12.2020, 24.00 Uhr aufgr des ersten Schritts zunächst in vollem Umfang überdotiert, da ihr zulässiges Kassenvermögen aufgr des Wegfalls ihrer Leistungspflicht 0 EUR beträgt. Ohne die anschließende Verschmelzung wäre sie daher wegen 100%iger Überdotierung in vollem Umfang stpfl. Durch die anschließende Vermögensübertragung iRd Verschmelzung, die ebenfalls zum 31.12.2020, 24.00 Uhr erfolgt, beträgt auch das tats Kassenvermögen 0 EUR.
• Nach diesen beiden Schritten läge damit zum 31.12.2020 keine Überdotierung mehr vor, so dass die UK auch für den VZ 2020 ihre bisherige StFreiheit behält.
• Aufgr der Verschmelzung zum 31.12.2020, 24.00 Uhr wären generell alle Einkommens- und Vermögensänderungen aus der Verschmelzung stlich im VZ 2020 zu erfassen. Entspr ist der Fortfall des tats Kassenvermögens aufgr der Verschmelzung auch bei der Prüfung, ob zum 31.12.2020 eine Überdotierung vorliegt (s § 6 Abs 5 KStG), zu berücksichtigen.
• Aufgr der unmittelbar vor der Verschmelzung herbeigeführten Überdotierung bedarf es stlich keiner Prüfung, ob die Verschmelzung auf das Trägerunternehmen mit der bisherigen Vermögensbindung der UK vereinbar ist. Diese Frage ist für die stliche Behandlung der UK im VZ 2020 ohne Bedeutung, weil durch diese Überdotierung die bisherige Vermögensbindung aufgr des § 6 Abs 6 KStG gegenstandslos geworden ist (s § 6 KStG Tz 24, 27).
• Auch die bisher partiell stpfl UK-GmbH wäre zum 31.12.2020, 24.00 Uhr aufgr des ersten Schritts (s Tz 11, 12) zunächst in vollem Umfang überdotiert, da ihr zulässiges Kassenvermögen aufgr des Wegfalls ihrer Leistungspflicht 0 EUR beträgt. Ohne die nachfolgende Verschmelzung wäre sie daher wegen 100 %-iger Überdotierung in vollem Umfang stpfl. Durch die anschließende Vermögensübertragung iRd Verschmelzung, die ebenfalls zum 31.12.2020, 24.00 Uhr erfolgt, beträgt auch das tats Kassenvermögen 0 EUR.
• Nach diesen beiden Schritten läge damit zum 31.12.2020, 24.00 Uhr keine Überdotierung mehr vor, so dass die bisher partiell stpfl UK für den VZ 2020 in vollem Umfang stfrei wird.
• Dieser Wechsel von der bisherigen partiellen StPflicht zur völligen StFreiheit für den VZ 2020 würde bei der übertragenden UK-GmbH zur Anwendung des § 13 Abs 5 iVm Abs 1 KStG (s § 13 KStG Tz 173) führen. Die übertragende UK-GmbH hat danach zum 31.12.2020 – zu diesem Zeitpunkt endet die bisherige partielle StPflicht (s § 1...