Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.4.3.5 Beispielreihen zur Bildung und Auflösung von Ausgleichsposten

Tz. 1362

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die nachstehenden Bsp-Reihen sollen das Zusammenwirken von Gewinnabführung, Rücklagenbildung und -auflösung bzw Bildung eines niedrigeren St-Bil-Ausweises und spätere Wiederangleichung, Einkommenszurechnung und AP verdeutlichen.

Tz. 1363

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Beispielreihe 1: Aktiver AP

OG:
Jahr 1	TEUR
Jahresüberschuss (vor Rücklagenzuführung von 20 TEUR und nach Gewinnabführung von 80 TEUR)	20
Gewinnabführung	+ 80
Einkommen der OG	100
Dem OT zuzurechnendes Einkommen	100
Von der OG zu versteuerndes Einkommen	0
Jahr 2 (Alt A – GAV besteht fort)
Jahresüberschuss (vor Rücklagenauflösung von 20 TEUR und nach Gewinnabführung von 20 TEUR)	./. 20
Gewinnabführung	+  20
Einkommen der OG	0
Dem OT zuzurechnendes Einkommen	0
Von der OG zu versteuerndes Einkommen	0
Jahr 2 (Alt B – GAV besteht nicht mehr)
Jahresüberschuss (anders als die Gewinnabführung hat die GA nicht den Jahresüberschuss verringert)	0
Zu versteuerndes Einkommen	0
Ausschüttung (aus Rücklagenauflösung, wurde gegen das Einlagekonto verrechnet)	20
Bisheriger OT: Alt I – Beteiligung 100 %
Jahr 1 Ertrag aus Gewinnabführung	80
Ertrag aus Aktivierung AP	+  20
Gewinn	100
Gewinnabführung	./. 80
Neutralisierung AP	./.  20
	0
Zuzurechnendes Einkommen der OG	+ 100
Zu versteuerndes Einkommen	100
Jahr 2 (Alt A – GAV besteht fort)
Ertrag aus Gewinnabführung	20
Aufwand aus Auflösung AP	./.  20
Gewinn	0
Gewinnabführung	./. 20
Neutralisierung AP	+ 20 0
Zuzurechnendes Einkommen der OG	0
Zu versteuerndes Einkommen	0
Jahr 2 (Alt B.1 – GAV besteht nicht mehr, Beteiligung besteht fort)
Die Ausschüttung, die bei der OG gegen das Einlagekonto verrechnet wurde,
ist gegen den aktiven AP zu verrechnen. Einkommen des OT daraus	0

Jahr 2 (Alt B.2 – GAV besteht nicht mehr, Beteiligung zum Nennwert = Bw 50 TEUR für 70 TEUR veräußert)		TEUR
Veräußerungserlös		70
Bw	50
AP	+ 20	./. 70
VG iSv § 8b Abs 2 KStG bzw § 3 Nr 40 Buchst a EStG		0
Neuer OT:
Im Jahr der Auflösung der Rücklage
Abführung des Ertrags aus der Auflösung der Rücklage		unzulässig
Ausschüttung des Ertrags aus der Auflösung der Rücklage
Die Ausschüttung, die bei der OG gegen das Einlagekonto verrechnet wurde, ist gegen die Beteiligung an der OG zu verrechnen.
Einkommen des OT daraus		0
Im Jahr der Bil-Angleichung bei der OG (nach einem früheren höheren Bil-Ausweis in der St-Bil)
Nach § 14 Abs 3 KStG (s Tz 895ff):
Behandlung des Ertrags aus der Gewinnabführung als Ausschüttung.		20
Wegen Verrechnung gegen das Einlagekonto bei der OG		./.  20
Zu versteuerndes Einkommen		0
Alt II – Beteiligung 90 %
Bisheriger OT:
Jahr 1
Ertrag aus Gewinnabführung		80
Ertrag aus Aktivierung AP		18
Gewinn		98
Gewinnabführung		./. 80
Neutralisierung AP		./. 18
		0
Zuzurechnendes Einkommen der OG		+ 100
Zu versteuerndes Einkommen		100
Jahr 2 (Alt A – GAV besteht fort)
Ertrag aus Gewinnabführung		20
Aufwand aus Auflösung AP		./. 18
Gewinn		2
Gewinnabführung		./. 20
Neutralisierung AP		+  18
		0
Zuzurechnendes Einkommen der OG		0
Zu versteuerndes Einkommen		0
Jahr 2 (Alt B.1 – GAV besteht nicht mehr, Beteiligung besteht fort)
Die Ausschüttung (90 %) iHv 18 TEUR, die bei der OG gegen das Einlagekonto verrechnet wurde, ist gegen den aktiven AP von 18 TEUR zu verrechnen.
Einkommen des OT daraus		0

Jahr 2 (Alt B.2 – GAV besteht nicht mehr, Beteiligung mit Nennwert = Bw 45 TEUR) für 63 TEUR veräußert		TEUR
Veräußerungserlös		63
Bw	45
AP	18	./. 63
VG iSv § 8b Abs 2 KStG bzw § 3 Nr 40 Buchst a EStG		0
Neuer OT: Gleiche Auswirkung wie oben bei 100%iger Beteiligung

Tz. 1364

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die vorstehende Bsp-Reihe zeigt, dass in allen Fällen der Gewinn von 100 TEUR beim OT zur Versteuerung kommt, darüber hinaus keine weiteren Beträge. Allerdings sind dem OT in den Bsp-Fällen der Alt II (90 % Beteiligung) im Jahr 2 bei den Alt B.1 und B.2 insges jeweils nur 98 TEUR in beiden Jahren zugeflossen (80 TEUR über die Gewinnabführung im ersten Jahr) und 18 TEUR über die Ausschüttung bzw den VG im zweiten Jahr, obwohl er 100 TEUR versteuert. Zusätzlich hat der Minderheitsgesellschafter, an den die restlichen 2 TEUR ausgeschüttet worden sind, diese als Kap-Ertrag zu versteuern. Diese Regelung ist unbefriedigend (glA s Frotscher in F/D, § 14 KStG Rn 854ff). Es käme zu einer zutr Besteuerung, wenn der AP auch bei nicht 100%iger Beteiligung in voller Höhe der Rücklagenzuführung gebildet würde (ebenso hierzu s Tz 1294ff).

Tz. 1365

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Beispielreihe 2: Passiver AP

OG: Jahr 1	TEUR
St-Bil-Verlust (Bildung des niedrigeren Bil-Ausweises)	./. 20
Gewinnabführung	+ 100
Einkommen der OG	80
Dem OT zuzurechnendes Einkommen	80
Von der OG zu versteuerndes Einkommen	0
Jahr 2 (Alt A – GAV besteht mit dem bisherigen OT fort oder neuer GAV besteht mit dem neuen OT)
St-Bil-Gewinn (Bil-Angleichung)	+ 20
Gewinnabführung	0
Einkommen der OG	...