Geschichte des Kompensationsverbots: Bereits das Reichsgericht hatte sich mit dem Kompensationsverbot auseinanderzusetzen. Es hat im sog. Bordellzinsen-Fall eine vollendete Steuerhinterziehung verneint, weil – damals als sittenwidrig anzusehende – Hypothekenzinsen aus einem Bordellgrundstück jedenfalls höher gewesen seien, als die korrespondierenden Einnahmen aus Handel und Gewerbe, weshalb eine Steuerverkürzung nicht eingetreten sei (RG v. 14.10.1912 – III 320/12, RGSt 46, 237). Auch die RAO 1919 enthielt bereits das Kompensationsverbot in § 359 Abs. 3 Halbs. 2 RAO 1919. Das RG stellte sodann darauf ab, dass es sich um Ermäßigungsgründe handeln müsse, die dem Täter im Tatzeitpunkt unbekannt geblieben seien. Dies hat der Gesetzgeber aufgegriffen und in den Gesetzesmaterialien zur AO zum Ausdruck gebracht, die bestehende Rspr. ausdrücklich in den Gesetzeswortlaut aufzunehmen (BT-Drucks. VI/1982 v. 19.3.1971, 195).

Der BGH hat sich schon sehr früh positioniert und ausgesprochen, dass einzig und allein von Belang sei, ob der Steuerhinterzieher sich auf Gründe berufe, die bereits im Besteuerungsverfahren präsent gewesen seien und damit zu erkennen gegeben, eher auf objektive Gegebenheiten abstellen zu wollen (BGH v. 3.6.1954 – 3 StR 302/53, BGHSt 7, 336). Hieran hat der BGH prinzipiell festgehalten, hat jedoch das – ungeschriebene – negative Tatbestandsmerkmal in § 370 Abs. 4 S. 3 AO hineingelesen, dass die Norm nicht greife, wenn ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang mit den unzutreffenden Angaben bestehe (st. Rspr.; vgl. BGH v. 23.6.1976 – 3 StR 45/76, MDR 1976, 770; v. 31.1.1978 – 5 StR 458/77, GA 1978, 307; v. 26.6.1984 – 5 StR 322/84, wistra 1984, 183; v. 4.5.1990 – 3 StR 72/90, wistra 1991, 27 = StB 1991, 453; v. 11.7.2002 – v. 5.2.2004 – 5 StR 420/03, NStZ 2004, 579 = wistra 2004, 147; v. 13.9.2010 – 1 StR 220/09, BGHSt 55, 288 = wistra 2010, 484).

Hintergrund dieser Rspr. ist letztlich die Überlegung, dass der Täter eine Aufdeckung seiner Verkürzungshandlung vornehmlich befürchten muss, wenn er selbst steuermindernde Tatsachen aus einem identischen wirtschaftlichen Sachverhalt geltend macht. Andererseits ist es für den Täter relativ gefahrlos, nachträgliche Ermäßigungsgründe aus Sachverhalten vorzubringen, zu denen kein Konnex besteht. Dann könnte er die – anderen – Ermäßigungsgründe nachschieben, um einen zusätzlichen Vorteil zu erlangen.

In der Rspr. des BGH ist die Frage des unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs der Ermäßigungsgründe mit den unzutreffenden Angaben in kasuistischer Art und Weise ausdifferenziert worden. Allerdings musste der BGH in seiner grundlegenden Entscheidung vom 13.9.2018 (BGH v. 13.9.2018 – 1 StR 642/17, BGHSt 63, 203 = NZWiSt 2019, 71 = UR 2019, 148 = DStR 2018, 2696 = HFR 2019, 323 = NStZ 2019, 150 = wistra 2019, 109) Farbe bekennen und hat ausgesprochen, dass das Tatbestandsmerkmal "andere Gründe" durch seine Bezugnahme auf § 370 Abs. 4 S. 1 und 2 AO den Begriff der Steuerverkürzung konkretisiere und sich damit auch auf den Umfang des geschützten Rechtsguts der Steuerhinterziehung auswirke. Rechtsgut der Steuerhinterziehung sei die Sicherung des staatlichen Steueranspruchs, d.h. des rechtzeitigen und vollständigen Steueraufkommens. Um zu verhindern, dass der staatliche Steueranspruch verletzt werde, stelle § 370 Abs. 1 AO Verhaltensweisen unter Strafe, mit denen den FinBeh. die Besteuerungsgrundlagen entweder falsch erklärt oder pflichtwidrig vorenthalten würden. Maßgeblich für das Verständnis des Kompensationsverbots sei deshalb sein innerer Bezug zur Tatbestandverwirklichung. Somit seien dem Täter nur derartige Steuervorteile anzurechnen, die sich aus der unrichtigen Erklärung selbst ergäben oder die ihm im Falle einer unterlassenen Steuererklärung bei richtigen Angaben zugestanden hätten. Mit dieser Begründung hat der BGH zwar die Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten als ausgleichsfähig im Verhältnis zu den (verschwiegenen) Betriebseinnahmen (BGH v. 31.1.1978 – 5 StR 458/77, GA 1978, 307), nicht dagegen die mit der Ausgangssteuer direkt zusammenhängende Vorsteuer als verrechenbare Größe im Rahmen der Verkürzungsberechnung angesehen (vgl. Reiß in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 16 Rz. 43 [Okt. 2019]; Raudszus in Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, § 16 Rz. 31 ff. [März 2020] und seine bisherige Rspr., wonach insoweit das Kompensationsverbot gelte, aufgegeben. Diese war auch nicht überzeugend. Denn Ausgangssteuer und Vorsteuer sind zu einem einheitlichen Betrag in der USt-Voranmeldung verschmolzen (§ 16 Abs. 2 UStG). Sie bilden insoweit einen wirtschaftlichen Zusammenhang, als sie Kosten und Erlöse einer bestimmten Periode des Unternehmens betreffen (Rolletschke in Rolletschke/Kemper, Steuerstrafrecht, § 370 AO Rz. 312 [Oktober 2013]). Auch der BGH stellt nunmehr darauf ab, dass das Recht zum Vorsteuerabzug und der Umfang dieses Rechts sich danach bestimmen, ob ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Ein- und Ausgangsumsatz besteht (BGH v. 13.9.2018 – 1 S...

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