BFH Urteil vom 30.07.1971 - VI R 142/68

Leitsatz (amtlich)

1. Es verstößt weder gegen Art. 6 Abs. 1 noch gegen Art. 3 Abs. 1 GG, daß Personen, die nach § 32a Abs. 2 EStG besteuert werden, der besondere Freibetrag nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht gewährt wird.

2. Einem verheirateten Steuerpflichtigen, der mit seinem Ehegatten zusammenlebt, kann wegen des Unterhalts des Ehegatten ein Freibetrag nach § 33a Abs. 1 EStG nicht gewährt werden.

Normenkette

EStG 1965 § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b, § 33a Abs. 1

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Steuerpflichtiger) ist verheiratet und hat zwei Kinder unter 18 Jahren. Seine Ehefrau führt den gemeinsamen Haushalt. Er hat für das Streitjahr 1965 im Lohnsteuerverfahren den Antrag gestellt, wegen Unterstützung seiner Ehefrau gemäß § 33a Abs. 1 EStG einen Betrag von 1 200 DM zu berücksichtigen. Das FA hat den Antrag abgelehnt.

Mit der Sprungklage hat der Steuerpflichtige beantragt, das Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des BVerfG darüber einzuholen, daß § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG insoweit gegen Art. 6 Abs. 1 und Art. 3 Abs. 1 GG verstoße, als von dem besonderen Freibetrag von 1 200 DM solche Steuerpflichtige ausgenommen werden, die unter § 32a Abs. 2 EStG fallen. Hilfsweise wird wiederum beantragt, wegen Gewährung des Unterhalts an die Ehefrau einen Freibetrag gemäß § 33a Abs. 1 EStG zu bewilligen und demzufolge auszusprechen, daß im Lohnsteuer-Jahresausgleich 1965 ein zusätzlicher Betrag von 228 DM zu erstatten ist.

Das FG hat die Sprungklage abgewiesen. Es ist der Ansicht, der Steuerpflichtige sei in seinen verfassungsmäßigen Rechten nicht dadurch beeinträchtigt, daß der besondere Freibetrag nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG auf unbeschränkt steuerpflichtige, nicht dauernd getrenntlebende Ehegatten nicht angewendet werde, auch wenn sie dadurch zu einer höheren Einkommensteuer herangezogen würden. § 33a Abs. 1 EStG stehe dem Steuerpflichtigen nicht zu. Der durch die Ehe bedingten wirtschaftlichen Belastung sei durch den Splittingtarif Rechnung getragen. Die hierfür geltenden Spezialvorschriften gingen der allgemeinen Vorschrift des § 33a Abs. 1 EStG vor.

Mit der Revision beantragt der Steuerpflichtige wiederum Aussetzung des Verfahrens und Vorlage an das BVerfG aus den oben angegebenen Gründen sowie Gewährung des Freibetrags gemäß § 33a Abs. 1 EStG. Er rügt, daß Ehegatten gegenüber Personen, auf die § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG Anwendung finde, schlechter gestellt seien und dies dazu führe, daß in den allermeisten Fällen die während des Bestehens der Ehe zu entrichtende Einkommensteuer höher sei als nach einer Scheidung. Daß Zahlungen an die geschiedene Ehefrau geleistet würden, sei in diesem Zusammenhang ebenso unbeachtlich wie der Umstand, daß die wirtschaftliche Mehrbelastung für den Unterhalt des geschiedenen Ehegatten durch die Regelung des § 33a Abs. 1 EStG nur zu einem geringen Bruchteil berücksichtigt werde. Nur in Ausnahmefällen würden den Personen, denen der Sonderfreibetrag des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG zugestanden werde, durch den Unterhalt der Kinder in der Regel höhere Belastungen erwachsen als Eltern bei Bestehen der Ehegemeinschaft. Etwa entstehende Mehraufwendungen für die Kinder, z. B. wegen auswärtiger Unterbringung zur Berufsausbildung, würden bei Ehepaaren und Alleinstehenden durch § 33a Abs. 2 EStG in gleicher Weise berücksichtigt. Nach der Scheidung führe die Mutter meist wie vorher ihren Haushalt weiter und versorge die Kinder, ohne daß dadurch Mehraufwendungen für Wohnung und Haushalt entstünden. Sei die Ehefrau während des Bestehens der Ehe berufstätig gewesen, so ändere sich hieran durch die Scheidung nichts. Soweit dem Ehemann nach der Scheidung Mehraufwendungen entstünden, wie etwa durch die Führung eines eigenen Haushalts, seien diese durch das Getrenntleben der Ehegatten bedingt, also unabhängig vom Vorhandensein von Kindern. Die durchschnittlichen Verhältnisse bei nichtehelichen Müttern rechtfertigten die Gewährung eines zusätzlichen Freibetrags gemäß § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht. § 33a EStG schließe die Gewährung des Freibetrags wegen Unterhalts des Ehegatten - im Gegensatz zum Unterhalt von Kindern, für die ein Kinderfreibetrag zugestanden werde - nicht aus. Nach dem Beschluß des BVerfG 1 BvL 10/55 vom 15. Dezember 1959 (BVerfGE 10, 234) und dem Urteil des BFH I 208/60 S vom 27. Februar 1962 (BFH 74, 662, BStBl III 1962, 244) sei eine Auslegung des Gesetzes gegen seinen Wortlaut zuungunsten des Steuerpflichtigen nur zulässig, wenn die wortgetreue Auslegung zu einem so unverständlichen Ergebnis führe, daß ein verständiger Steuerpflichtiger das Gesetz so nicht auffassen könne. Davon könne aber keine Rede sein, wenn man § 33a Abs. 1 EStG auch auf den unterhaltenen Ehegatten anwende.

Der Revisionsbeklagte (FA) beantragt Zurückweisung der Revision.

Die Revision ist nicht begründet.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

I.

1. Den Regelungen in § 32 Abs. 3 Nr. 1 EStG ist gemeinsam, daß sie alleinstehende Personen betreffen, im Fall der Nr. 1 Buchst. a ältere unverheiratete Personen und dauernd getrenntlebende Ehegatten, im Fall Nr. 1 Buchst. b unverheiratete Personen oder dauernd getrenntlebende Ehegatten, die einen Kinderfreibetrag erhalten (sogenannte Halbfamilien). Es erscheint deshalb angebracht, sie gemeinsam zu würdigen.

2. § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a und b EStG beruhen auf der gleichen Erwägung: Der Gesetzgeber geht davon aus, daß den dort bezeichneten Personen durch besondere Verhältnisse, die nur bei ihnen vorliegen und deshalb für sie als typisch angesehen werden können, zusätzliche Belastungen erwachsen.

Diese zusätzlichen Belastungen liegen im Fall Nr. 1 Buchst. a darin, daß bei unverheirateten Steuerpflichtigen mit zunehmendem Alter die Lebensbedürfnisse wachsen, sei es durch die Notwendigkeit oder Zweckmäßigkeit, eine eigene Wohnung zu unterhalten, sei es durch zusätzliche Ausgaben für die Gesunderhaltung usw., und daß hierdurch insgesamt eine Verteuerung der Lebenshaltung eintritt. Es entspricht dem das Einkommensteuerrecht beherrschenden Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit, diese zusätzlichen Belastungen durch eine besondere, auf diese Personen beschränkte Steuervergünstigung zu berücksichtigen.

Die vorstehenden Ausführungen gelten sinngemäß, wenn es sich nicht um unverheiratete Personen, sondern um dauernd getrenntlebende Ehegatten handelt. So erwachsen insbesondere bei ihnen die Aufwendungen für eine Wohnung, die bei einem zusammenlebenden Ehepaar nur einmal entstehen, doppelt, und es erscheint vertretbar, diese Aufwendungen bei den bezeichneten Personen dann, wenn sie in vorgerücktem Alter stehen auch steuerlich zu berücksichtigen.

Bei Verheirateten mit eigenem Haushalt wird, wie auch das BVerfG im Beschluß 1 BvL 35/57 vom 3. April 1962 (BStBl I 1962, 982) anerkennt, die Verteuerung der Lebenshaltung in aller Regel nicht so fühlbar, daß es geboten wäre, ihnen allein wegen des Alters einen besonderen Freibetrag zu gewähren. Vergleiche hierzu im einzelnen das BFH-Urteil VI 289-290/58 U vom 21. August 1959 (BFH 69, 398, BStBl III 1959, 409).

3. § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG geht davon aus, daß alleinstehenden Personen zusätzliche Belastungen durch das Vorhandensein von einem oder mehreren Kindern, für die sie einen Kinderfreibetrag erhalten, erwachsen. Die Belastungen bestehen in erster Linie darin, daß es angezeigt erscheinen kann, eine eigene Wohnung zu unterhalten. Auch darüber hinaus kann davon ausgegangen werden, daß alleinstehende Personen mit Kindern wirtschaftlich stärker belastet sind als alleinstehende Personen ohne Kinder. Im Vordergrund der Erwägungen haben für den Gesetzgeber offenbar nicht in erster Linie die Aufwendungen gestanden, die unmittelbar durch die Kinder erwachsen - diese werden durch die Kinderfreibeträge berücksichtigt -, sondern vielmehr die Verteuerung der Lebenshaltung des Steuerpflichtigen selbst, die durch das Vorhandensein von Kindern eintritt. Dafür spricht, daß der Freibetrag nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG unabhängig von der Zahl der Kinder in einheitlicher Höhe gewährt wird.

4. Es ist nicht zu bestreiten, daß nicht allen älteren Unverheirateten oder als Ehegatten dauernd Getrenntlebenden, also alleinstehenden Personen, infolge des vorgerückten Alters zusätzliche Aufwendungen erwachsen. Hierauf kommt es aber nicht an, da es sich notwendigerweise um eine typisierende Regelung handelt, die von typischen oder als typisch angenommenen Verhältnissen ausgehen muß, weil ein Abstellen auf die Verhältnisse des Einzelfalls ein unzumutbares Eindringen in die persönlichen Verhältnisse voraussetzen und zudem die Finanzverwaltung vor Aufgaben stellen würde, die sie praktisch nicht bewältigen könnte. Diese Umstände berühren aber die Gültigkeit der Regelung nicht, wie das BVerfG im Beschluß 1 BvL 35/57 (a. a. O.) ausdrücklich festgestellt hat. Wie dort ausgeführt wird, kommt es nicht entscheidend darauf an, wie viele der älteren unverheirateten Personen tatsächlich etwa einen eigenen Haushalt führen; daß dies häufig geschieht, steht außer Frage. Außerdem erwächst erhöhter Aufwand auch vielen älteren Personen ohne eigenen Haushalt (z. B. Pflegekosten, insbesondere bei Eintritt in Altersheime). Die Gruppe der Unverheirateten, die mit einer "Altersverteuerung" zu rechnen hat, ist, wie das BVerfG ausführt, jedenfalls groß genug, um sie steuerlich angemessen zu begünstigen.

5. § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG geht davon aus, daß unverheirateten Personen und dauernd getrenntlebenden Ehegatten, denen ein Kinderfreibetrag zuerkannt wird (sog. Halbfamilien), gegenüber anderen Steuerpflichtigen zusätzliche Belastungen erwachsen, die auf dem Vorhandensein des Kindes oder der Kinder beruhen und zu deren Ausgleich die Vergünstigung beitragen soll. Der Steuerpflichtige führt demgegenüber eine Reihe von Fällen an, in denen das nicht zutrifft.

Der hervorstechendste Fall ist zweifellos der, daß der Steuerpflichtige einen Kinderfreibetrag erhält, ohne daß ihm überhaupt Aufwendungen für das Kind erwachsen. Wie das FG zutreffend ausführt, hat der Gesetzgeber aber mit guten Gründen die Gewährung von Kinderfreibeträgen nur von dem Vorhandensein der Kinder abhängig gemacht und nicht an zusätzliche Voraussetzungen, etwa die Haushaltszugehörigkeit, geknüpft, weil sich nämlich eine solche Regelung in der Vergangenheit als unzweckmäßig erwiesen hatte. Es ist deshalb verständlich, daß der Gesetzgeber auch die Gewährung des Freibetrags nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG nur an die Zuerkennung eines Kinderfreibetrags geknüpft und dabei in Kauf genommen hat, daß auch Personen in den Genuß der Vergünstigung kommen, die aufgrund des Sachverhalts, an den die Begünstigung anknüpft, nämlich das Vorhandensein von Kindern, keine zusätzlichen Belastungen haben.

Ebenso ist es nicht zu bestreiten, daß vielen nichtehelichen Müttern durch ihre nichtehelichen Kinder keine zusätzlichen Belastungen erwachsen. Zahlreicher werden aber die Fälle sein, in denen der nichtehelichen Mutter durch ihr Kind Belastungen erwachsen, sei es daß sie seinen Unterhalt ganz oder teilweise bestreiten muß oder sei es nur, daß sie etwa durch die Notwendigkeit, für das Kind zu sorgen, in ihren beruflichen Möglichkeiten gehemmt ist. Insgesamt läßt sich jedenfalls nach der Lebenserfahrung nicht bestreiten, daß eine alleinstehende Person mit einem Kind im Durchschnitt höhere Belastungen hat als eine solche Person ohne ein Kind. Es ist dem Gesetzgeber nicht verwehrt, bei der notwendigerweise typisierenden Regelung von diesem Tatbestand auszugehen.

Es ist auch nicht zu bestreiten, daß es Fälle geben wird, in denen dauernd getrenntlebende oder geschiedene Ehegatten für ihre gemeinsamen Kinder keine höheren Aufwendungen haben als zusammenlebende Ehegatten. Typisch ist das jedoch nicht. Es ist dem FG beizupflichten, wenn es ausführt, in der Regel hätten getrenntlebende Ehegatten, die für gemeinschaftliche Kinder aufkommen müssen, höhere Lasten zu tragen als zusammenlebende Ehegatten. Dazu führt in der Regel schon der Fortfall der gemeinsamen ehelichen Wohnung, in der die Kinder zusammenlebender Ehegatten aufwachsen. Das BVerfG hat in mehreren Entscheidungen den Erfahrungssatz herausgestellt, daß das schutzwürdige Unterhaltsbedürfnis des Kindes, das in einer vollständigen Familie mit gemeinsamem Haushalt lebt, nach durchschnittlicher Lebenserfahrung als geringer angesehen werden kann (vgl. insbesondere den zur Ausbildungszulage ergangenen Beschluß 1 BvL 29/66 vom 20. Juni 1967, BVerfGE 22, 100 [104 ff.] und den Beschluß 1 BvR 619/65 vom 18. April 1969, HFR 1969 348, mit dem es eine Verfassungsbeschwerde gegen die Regelung des § 32 Abs. 2 Nr. 4 Satz 2 EStG, wonach zusammenveranlagten Ehegatten für dasselbe Kind der Kinderfreibetrag nur einmal zuerkannt wird, nicht zur Entscheidung angenommen hat). Geht man davon aus, daß ein Kind, das nicht in einer vollständigen Familie mit gemeinsamem Haushalt aufwächst, ein erhöhtes Unterhaltsbedürfnis hat, so ist es durchaus systemgerecht, der alleinstehenden Person, die für das Kind sorgt, durch Gewährung einer steuerlichen Vergünstigung die Schaffung der Voraussetzungen für die Erfüllung dieses Unterhaltsbedürfnisses zu erleichtern. Daß in den Genuß dieser Vergünstigung auch Personen kommen, denen durch das Kind tatsächlich keine zusätzlichen Aufwendungen erwachsen, ist eine Folge der notwendigen Typisierung und stellt die Zweckmäßigkeit und Gültigkeit der Gesamtregelung nicht in Frage.

II.

1. Der Steuerpflichtige will zwar nicht die Regelung des § 32 Abs. 3 Nr. 1 EStG angreifen; er sieht aber einen Verstoß gegen das GG darin, daß insbesondere die Vergünstigung nach Nr. 1 Buchst. b EStG zusammenveranlagten Ehegatten, die nach dem Splittingtarif (§ 32a Abs. 2 EStG) besteuert werden, versagt wird. Der Senat vermag dieser Ansicht nicht zu folgen, wie er schon im Urteil VI 168/59 U vom 29. Januar 1960 (BFH 70, 277, BStBl III 1960, 103) entschieden hat.

Im Abschn. I wurde ausgeführt, daß die Regelungen des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a und b EStG in typisierender Weise einen Ausgleich für die zusätzlichen Belastungen schaffen, die gerade den dort bezeichneten Personengruppen, nämlich älteren unverheirateten Personen und alleinstehenden Personen, die einen Kinderfreibetrag erhalten, erwachsen. Es handelt sich also um eine Regelung, die besonders auf alleinstehende Personen abgestellt ist. Ihre Ausdehnung auf zusammenlebende Ehegatten würde ihren Charakter völlig verändern und dem Willen des Gesetzgebers, der mit dieser Regelung gerade die besonderen Verhältnisse alleinstehender Personen berücksichtigen wollte, zuwiderlaufen.

2. Es bedeutet auch keinen Verstoß gegen Art. 6 Abs. 1 GG, wenn die Gewährung eines Sonderfreibetrags nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu einer Besserstellung der so begünstigten Personen gegenüber zusammenveranlagten Ehegatten führt.

Soweit es sich um die Gewährung des Sonderfreibetrags an verheiratete, aber nicht zusammenlebende Ehegatten handelt, kommt Art. 6 Abs. 1 GG ohnehin nicht zum Zuge. Diese Vorschrift verbietet nur eine Benachteiligung verheirateter gegenüber unverheirateten Personen, steht aber einer verschiedenen Behandlung verschiedener Gruppen von Verheirateten - zusammenlebenden und dauernd getrenntlebenden - nicht entgegen.

Aber auch, soweit die Gewährung eines Sonderfreibetrags nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG zu einer Besserstellung unverheirateter gegenüber verheirateten Personen führt, verstößt sie nicht gegen Art. 6 Abs. 1 GG. Das hat das BVerfG im Beschluß 1 BvL 35/57 (a. a. O.) für den Fall des § 32a Satz 1 EStG in der Fassung des Gesetzes zur Änderung steuerrechtlicher Vorschriften vom 26. Juli 1957 (BGBl I 1957, 848, BStBl I 1957, 352) entschieden und ausgesprochen, daß es mit dem GG vereinbar ist, wenn diese Regelung auf zusammenlebende, aber getrennt veranlagte Ehegatten nicht angewendet wird. Diese Regelung entspricht im Prinzip der des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a EStG in den späteren Fassungen. Das BVerfG führt aus, hier liege der Eingriff in die Ehe nicht darin, daß eine bestimmte, von vornherein als innere Einheit konzipierte steuerrechtliche Regelung sich notwendig und empfindlich zum Nachteil der (d. h. grundsätzlich aller) Verheirateten auswirke; vielmehr würde es sich um eine indirekte Benachteiligung eines (kleinen) Teils der Verheirateten handeln, die darin bestände, daß eine den Unverheirateten von jeher zustehende Vergünstigung nicht in dem Augenblick auf jene Gruppe von Ehegatten erstreckt worden sei, als diese infolge einer Änderung des Veranlagungsmodus in die bisher allein den Unverheirateten vorbehaltene Steuerklasse I eingereiht wurden. Hieraus ergebe sich zunächst so viel, daß der Regelung nicht von Haus aus eine - auch nur objektive - "Tendenz gegen die Ehe" schlechthin innewohne. Sie sei vielmehr das Ergebnis des Ineinandergreifens zweier unabhängig voneinander getroffener und je für sich sinnvoller und verfassungsrechtlich einwandfreier Regelungen. Gleichwohl sei nicht ausgeschlossen, daß diese - in dem vorbeschriebenen Sinne - "zufällig" zustande gekommene Rechtslage eine durch Art. 6 Abs. 1 GG verbotene Beeinträchtigung der Ehe enthalten könnte. Das wäre dann anzunehmen, wenn die für das Altersprivileg der Unverheirateten maßgebenden Verhältnisse auch (mindestens in der Regel) bei den zusammenlebenden Ehepaaren vorlägen; dann würde die Vorenthaltung des Prinzips sich als willkürliche Benachteiligung Verheirateter durch den Gesetzgeber darstellen. Das sei aber nicht der Fall.

3. Diese Ausführungen gelten sinngemäß für die Regelung des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG. Die Regelung wurde geschaffen, als infolge der Neuregelung der Ehegattenbesteuerung, insbesondere der Einführung des Splitting, die bisherige Gleichstellung von Unverheirateten mit Kindern und Verheirateten mit Kindern als dem GG nicht mehr entsprechend aufgehoben werden mußte (vgl. wegen der geschichtlichen Entwicklung Blümich-Falk, Einkommensteuergesetz, 9. Aufl., § 32 Anm. 7). Die vorhergehende Regelung ging insgesamt weiter als die gegenwärtige Regelung, indem sie den Unverheirateten mit Kindern alle steuerlichen Vorteile gewährte, die den Verheirateten mit der Zielsetzung einer Förderung der Ehe zugesprochen wurden. Demgegenüber unterscheidet die gegenwärtige Regelung klar zwischen zusammenlebenden Ehegatten einerseits und dauernd getrenntlebenden Ehegatten sowie anderen alleinstehenden Personen andererseits. Für erstere gilt die Ehegattenbesteuerung, die, wie der BFH mehrfach ausgesprochen hat, dem Gebot der steuerlichen Begünstigung der Ehe Rechnung trägt und für die Ehegatten im großen und ganzen nur Vorteile bringt (vgl. insbesondere die Urteile des erkennenden Senats VI 168/59 U vom 29. Januar 1960, a. a. O.; VI 188/61 U vom 6. Oktober 1961, BFH 73, 775, BStBl III 1961, 548, und VI 82/64 U vom 22. Januar 1965, BFH 81, 488, BStBl III 1965, 176). Wenn durch die Neuregelung den Unverheirateten und den dauernd getrenntlebenden Ehegatten mit Kindern nicht mehr alle Vorteile gewährt werden, die zusammenlebende Ehegatten erhalten, sondern bei ihnen dem Vorhandensein von Kindern lediglich durch einen Freibetrag in einheitlicher Höhe Rechnung getragen wird, so bedeutet das im Prinzip eine stärkere Bevorzugung zusammenlebender Ehegatten und liegt deshalb durchaus im Sinne des Art. 6 Abs. 1 GG.

Ebenso, wie es keinen Verstoß gegen Art. 6 Abs. 1 GG bedeutet, wenn das Altersprinzip des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a EStG zusammenlebenden Ehegatten vorenthalten wird, stellt es keinen Verstoß gegen die bezeichnete Vorschrift des GG dar, wenn der Freibetrag des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG zusammenlebenden Ehegatten nicht gewährt wird. Ebenso wie es das BVerfG für die dem § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a EStG entsprechende Regelung des § 32a Abs. 1 EStG 1957 ausgesprochen hat, handelt es sich nicht um eine Regelung, der eine - auch nur objektive - Tendenz gegen die Ehe insgesamt innewohnt. Daß in manchen Gruppen von Fällen die Regelung des § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG zu einer Besserstellung der hierdurch begünstigten Personen gegenüber den Personen führt, auf die § 32a Abs. 2 EStG (Splitting) Anwendung findet, ist gleichfalls eine Folge des Ineinandergreifens zweier unabhängig voneinander getroffener, verschieden gestalteter, je für sich sinnvoller und verfassungsrechtlich einwandfreier Regelungen und beruht darauf, daß die beiden Regelungen vom Gesetzgeber zulässigerweise, weil es sich nämlich um die Regelung voneinander abweichender Verhältnisse handelt, verschieden gestaltet worden sind.

Es wurde ausgeführt, daß getrenntlebenden und geschiedenen Ehegatten sowie anderen alleinstehenden Personen durch das Vorhandensein von Kindern in der Regel zusätzliche Belastungen entstehen. Daß das nicht in allen Fällen zutrifft, steht, wie dargelegt wurde, einer notwendigerweise typisierenden Regelung, die lediglich an das Vorhandensein von Kindern und nicht an weitere Voraussetzungen anknüpft, nicht entgegen. Zusätzliche Belastungen erwachsen den bezeichneten Personen nach der Lebenserfahrung gerade deshalb, weil sie als alleinstehende Personen durch das Vorhandensein eines Kindes oder mehrerer Kinder belastet sind. Solche zusätzlichen Belastungen, die nicht durch die Kinderfreibeträge abgegolten werden, erwachsen zusammenlebenden Ehegatten in der Regel nicht. Es kann also nicht als Verstoß gegen Art. 6 Abs. 1 GG angesehen werden, wenn ihnen der Sonderfreibetrag nach § 32 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht gewährt wird.

4. Auch Art. 3 Abs. 1 GG wird durch die Regelung nicht verletzt. Er wird auch insoweit nicht verletzt, als eine verschiedene Behandlung von Ehegatten eintritt. Bei dauernd getrenntlebenden Ehegatten sind andere Verhältnisse gegeben als bei zusammenlebenden Ehegatten. Erst recht ist es nicht zulässig, für die Prüfung der Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes unverheiratete Personen und verheiratete Personen miteinander zu vergleichen.

III.

Es ist dem FG darin beizupflichten, daß dem Steuerpflichtigen ein Freibetrag nach § 33a Abs. 1 EStG für den Unterhalt seiner mit ihm zusammenlebenden Ehefrau nicht zusteht. Wie der Senat im Urteil VI 245/60 U vom 13. Dezember 1961 (BFH 74, 273, BStBl III 1962, 104) bereits entschieden hat, fällt unter § 33a Abs. 1 EStG nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift nicht die gegenseitige Unterhaltspflicht zusammenlebender Ehegatten. Daß die Unterhaltsgewährung an den Ehegatten im Gegensatz zur Unterhaltsgewährung an eine Person, für die der Steuerpflichtige einen Kinderfreibetrag erhält, von der Anwendung des § 33a Abs. 1 EStG nach dem Wortlaut dieser Vorschrift nicht ausdrücklich ausgeschlossen ist, steht dieser Entscheidung nicht entgegen. Der Ansicht des Steuerpflichtigen, es handele sich um eine Auslegung gegen den Wortlaut der Vorschrift, kann der Senat nicht beipflichten. Es handelt sich vielmehr nur um eine sinngemäße Auslegung dieser Vorschrift. Wie der Senat bereits im Urteil VI 245/60 U (a. a. O.) ausgeführt hat, berücksichtigt der Gesetzgeber die Unterhaltslasten, die sich zwischen Ehegatten ergeben, in typisierender Weise im Einkommensteuertarif, nämlich durch die Vorschriften über die Ehegattenbesteuerung in den §§ 26 ff. EStG, insbesondere durch Anwendung des Splitting. Außerdem regelt § 33a EStG nur besondere Fälle der außergewöhnlichen Belastungen; die allgemeinen Grundsätze über die Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen in § 33 EStG müssen auch hier berücksichtigt werden. Voraussetzung für die Berücksichtigung einer außergewöhnlichen Belastung ist nach § 33 Abs. 1 Satz 1 EStG aber, daß einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen erwachsen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes. Gegenseitige Unterhaltspflichten erwachsen den verheirateten Steuerpflichtigen nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechts (vgl. § 1360 BGB) aber in allen Fällen. Es fehlt also an dem Merkmal der Außergewöhnlichkeit, so daß auch aus diesem Grunde die Anerkennung einer außergewöhnlichen Belastung ausscheidet. Zudem hat, worauf auch das FG zutreffend hinweist, die Unterhaltspflicht zwischen Ehegatten einen anderen Inhalt als diejenige in den Fällen, die durch § 33a Abs. 1 EStG geregelt werden; sie ist, wie bereits betont wurde, eine gegenseitige und in der Ehe als Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft begründet.

Fundstellen

Haufe-Index 69580

BStBl II 1971, 764

BFHE 1972, 69