BFH Urteil vom 29.05.1973 - VIII R 55-56/70

Leitsatz (amtlich)

Der Baubetreuer im Sinn des § 37 II. WoBauG, der nur die wirtschaftliche (finanzielle) Betreuung des Bauherrn übernimmt, ist nicht freiberuflich im Sinn des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG tätig.

Normenkette

EStG § 18; II. WoBauG § 37

Tatbestand

Streitig ist, ob der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) Einkünfte aus freier Berufstätigkeit hatte und ihm deshalb bei der Ermittlung seines Einkommens der Freibetrag nach § 18 Abs. 4 EStG zu gewähren ist oder ob er gewerbliche Einkünfte bezogen hat.

Der Kläger bezeichnete in den Einkommensteuererklärungen 1962 bis 1966 seine Gewinne als Einkünfte aus selbständiger Arbeit, weil er annahm, als Finanzberater freiberuflich tätig zu sein.

Der Beklagte und Revisionskläger (FA) behandelte die Einkünfte des Klägers zunächst als solche aus freiberuflicher Tätigkeit und gewährte den Freibetrag nach § 18 Abs. 4 EStG. Nach einer Betriebsprüfung im Jahre 1968 folgte das FA der Ansicht des Betriebsprüfers, daß der Kläger als Baubetreuer im Sinne des § 37 des II. WoBauG eine gewerbliche Tätigkeit ausübe. Es ordnete in den Einkommensteuerberichtigungsbescheiden für 1962 bis 1966 die Gewinne des Klägers den Einkünften aus Gewerbebetrieb zu. Außerdem erließ es erstmalig Gewerbesteuermeßbescheide für 1962 bis 1966. Die Einsprüche des Klägers gegen diese Bescheide wies das FA als unbegründet zurück. Die Klagen hatten Jedoch Erfolg. Das FG ging in Übereinstimmung mit dem Bericht des Betriebsprüfers davon aus, daß der Kläger im Rahmen seiner Tätigkeit als Baubetreuer für Bauherren im sozialen Wohnungsbau insbesondere die mit der Beschaffung und Verwendung von öffentlichen Mitteln anfallenden Arbeiten übernehme. Dazu zählten das Aufstellen von Lasten- und Wirtschaftlichkeitsberechnungen, Verhandlungen im Schriftverkehr mit Bewilligungsbehörden, Überwachung der zweckmäßigen Verwendung der öffentlichen Mittel und Fertigung der Schlußabrechnungen. Weitere Einzelheiten ergäben sich aus den mit den Bauherren abgeschlossenen Bauherren-Betreuer-Verträgen. Auch im freifinanzierten Wohnungsbau sei der Kläger bei der Beschaffung der Finanzierungsmittel behilflich. Dazu berate er die Bauwilligen über Finanzierungsmöglichkeiten und führe im Auftrag der Bauherren die erforderlichen Verhandlungen mit Banken und Bausparkassen. Hinzu komme seit der Neuordnung des Mietrechts die Erstellung von Kostenmietrechnungen für Vermieter.

Diese Tätigkeit des Klägers sah das FG als freiberufliche Tätigkeit an. Im Urteil vom 20. Mai 1970 II 890/69 E gestand es dem Kläger den Freibetrag nach § 18 Abs. 4 EStG zu und setzte die Einkommensteuer entsprechend fest. Im Urteil vom 20. Mai 1970 II 891/69 G hob es die Gewerbesteuermeßbescheide 1962 bis 1966 ersatzlos auf. Es führte dazu im wesentlichen aus: Die Tätigkeit des Klägers als wohnungswirtschaftlicher Berater sei der eines Architekten ähnlich. Dieser Feststellung stehe nicht entgegen, daß der Kläger weder eine dem Architekten entsprechende Ausbildung erfahren habe noch daß er eine typische Architektentätigkeit nicht ausübe. Die Berufsbezeichnung "Architekt" sei in den Streitjahren im Lande Nordrhein-Westfalen nicht geschützt gewesen. Der Beruf habe deshalb ausgeübt werden können, ohne daß es dazu einer besonderen Erlaubnis oder Zulassung bedurft hätte. In einem solchen Falle könne nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 12. Dezember 1963 IV 54/61 U, BFHE 78, 349, BStBl III 1964, 136) eine Tätigkeit einem im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG genannten Beruf auch dann ähnlich sein, wenn eine entsprechende Vorbildung fehle. Daß der Kläger keine typische Architektentätigkeit ausübe, stehe der Ähnlichkeit mit dem Beruf des Architekten nicht entgegen, weil bis zum Erlaß des Architektengesetzes im Lande Nordrhein-Westfalen vom 4. Dezember 1969 - ArchG NW - (GVBl NW 1969, 888) die Tätigkeit des Architekten überhaupt nicht geregelt gewesen sei, so daß alle Aufgaben, die mit der Planung und Durchführung von Bauvorhaben zusammenhingen, der Architektentätigkeit zuzurechnen seien und die vom Kläger übernommenen Aufgaben zu den Berufsaufgaben des Architekten gehörten (§ 1 Abs. 4 ArchG NW).

Das BFH-Urteil vom 12. August 1965 IV 61/61 u. a. U (BFHE 83, 237, BStBl III 1965, 586), wonach einen Gewerbebetrieb unterhalte, wer im wesentlichen für seine Auftraggeber alle mit der Anschaffung und der Errichtung von Gebäuden zusammenhängenden Aufgaben erfülle, könne nicht angewendet werden, weil es von einem damals bereits in Bayern geregelten Berufsbild des Architekten ausgehe, und der Steuerpflichtige in diesem Falle "anscheinend" nicht als Betreuer im Sinne des § 37 des II. WoBauG tätig gewesen sei. Der Betreuer im Sinne von § 37 des II. WoBauG und von Nr. 19a der Wohnraumförderungsbestimmungen für Nordrhein-Westfalen (WFB) in der Fassung vom 7. Februar 1964 (Ministerialblatt für das Land Nordrhein-Westfalen 1964 S. 237) sei nicht nur im privaten Interesse der jeweiligen Bauherren tätig. Seine Einschaltung liege auch im öffentlichen Interesse, weil dem Staat an einer möglichst zügigen Abwicklung förderungswürdiger Bauvorhaben und auch daran gelegen sei, daß die von der öffentlichen Hand bereitgestellten Finanzierungsmittel schnell eingesetzt und nicht fehlgeleitet werden. Zu diesem Ziel trage der sachkundige Betreuer wesentlich bei. Die Verantwortlichkeit auch gegenüber dem Staat hebe die Tätigkeit des Betreuers deutlich gegenüber solchen Tätigkeiten ab, die nur im einseitigen Interesse des Auftraggebers liegen. Dieser Umstand spreche zusätzlich für den freiberuflichen Charakter der Betreuertätigkeit des Klägers. Auch aus der Bestimmung des § 12 Abs. 2 Nr. 6a des Umsatzsteuergesetzes - Mehrwertsteuer - 1967 (UStG 1967) lasse sich ableiten, daß der Kläger freiberuflich tätig sei. Der Gesetzgeber habe dort den wohnungswirtschaftlichen Betreuungsunternehmen ebenso wie den Angehörigen eines freien Berufes im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG den ermäßigten Steuersatz von 5,5 v. H. zugebilligt für die "der freiberuflichen Tätigkeit entsprechenden Leistungen".

Mit seinen Revisionen gegen die Urteile des FG rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es trägt vor: Ein Architekt könne sowohl typische als auch atypische Leistungen erbringen. Davon gehe auch das Architektengesetz für Nordrhein-Westfalen aus. Für die Zeit vor dem Inkrafttreten dieses Gesetzes habe der BFH auch bereits diese Unterscheidung getroffen. In den Urteilen vom 25. Oktober 1963 IV 15/60 U (BFHE 77, 758, BStBl III 1963, 598) und IV 61/61 u. a. U seien als typische Architektenleistungen die technische Planung von Bauwerken sowie die Bauleitung angesehen worden. Eine solche Tätigkeit übe der Kläger nicht aus. Deshalb könne sein Beruf auch nicht dem eines Architekten ähnlich sein (BFH-Urteil IV 61/61 u. a. U). Der Umstand, daß der Kläger nicht nur im Interesse der einzelnen Auftraggeber, sondern auch im Interesse der öffentlichen Hand tätig werde, könne für die Entscheidung des Falles nicht ausschlaggebend sein. Der BFH habe im Urteil vom 30. November 1965 I 157/63 U (BFHE 84, 97, BStBl III 1966, 36) einen Künstleragenten als Gewerbetreibenden angesehen, obwohl dieser einen öffentlich-rechtlichen Auftrag erfülle und seine Leistungen nach gesetzlich bestimmten Gebühren abrechne. Auch aus dem Hinweis auf § 12 Abs. 2 Nr. 6a UStG 1967 lasse sich nichts für die Annahme einer freiberuflichen Tätigkeit ableiten. Nach dieser Vorschrift seien die der freiberuflichen Tätigkeit entsprechenden Leistungen, nicht aber sämtliche Leistungen der wohnungswirtschaftlichen Betreuungsunternehmen begünstigt.

Das FA beantragt, die angefochtenen Urteile des FG Münster aufzuheben und unter Bestätigung der Einspruchsentscheidungen des FA zu erkennen, daß die Tätigkeit des Klägers eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne des § 15 Nr. 1 EStG sei.

Der Kläger beantragt, die Revisionen des FA als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Der Senat hat die Streitsachen VIII R 55/70 und VIII R 56/70 gemäß § 73 FGO zur einheitlichen Verhandlung und Entscheidung verbunden.

Die Revisionen führen zur Aufhebung der Vorentscheidungen und zur Abweisung der Klagen gegen die Einkommensteuerbescheide 1963 bis 1966 und gegen die Gewerbesteuermeßbescheide 1963 bis 1966. Wegen des Gewerbesteuermeßbescheides 1962 wird die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.

1. Das FG geht zutreffend davon aus, daß der Kläger nur dann Einkünfte aus freier Berufstätigkeit erzielt, wenn sein Beruf als Baubetreuer im Sinne des § 37 des II. WoBauG einem der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG genannten Berufe ähnlich ist. Eine solche Ähnlichkeit besteht mit keinem der vom Kläger angeführten Vergleichsberufe des Rechtsanwalts, des beratenden Betriebswirts, des Buchprüfers, des Steuerbevollmächtigten oder des Architekten. Zwar bringt es der Beruf des Klägers mit sich, daß bei ihm Leistungen anfallen, wie sie von den Angehörigen der genannten Berufsgruppen auch ausgeführt werden. Dies reicht für die Annahme einer Ähnlichkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aber nicht aus. Der ähnliche Beruf muß vielmehr in wesentlichen Punkten mit einem der aufgeführten Vergleichsberufe übereinstimmen (vgl. BFH-Urteile vom 20. April 1972 IV R 7/72, BFHE 105, 370, BStBl II 1972, 615, und vom 24. Februar 1965 I 349/61 U, BFHE 82, 46, BStBl III 1965, 263, mit weiteren Hinweisen). Das ist nicht der Fall.

Aus der Schilderung der Tätigkeit des Klägers ergibt sich, daß er lediglich die wirtschaftliche (finanzielle) Betreuung der Bauherren übernimmt. Er übt damit die Tätigkeit eines Betreuers nach den Wohnungsbauförderungsbestimmungen des Landes Nordrhein-Westfalen (Nr. 19 a) aus. Gleichzeitig nimmt er damit eine Teilbetreuung im Sine des § 37 Abs. 1 des II. WoBauG wahr, weil er im fremden Namen und für fremde Rechnung die mit der Vorbereitung und Durchführung von Bauvorhaben verbundenen wirtschaftlichen Aufgaben übernimmt, ohne nach außen hin selbst als Bauherr aufzutreten (vgl. Fischer-Dieskau/Pergande/Schwender, Wohnungsbaurecht, Teilband I, II. WoBauG, § 33 Anm. 3, und Ehrenforth, II. WoBauG, § 37 Anm. 2). Die technische Betreuung, die insbesondere in der Fertigung des Bauentwurfs, der Einholung der Baugenehmigung und der Vergabe und Überwachung der gesamten Bauarbeiten besteht (vgl. Fischer-Dieskau/Pergande/Schwender, a. a. O., § 37 Anm. 5) und die zusammen mit der wirtschaftlichen Betreuung die sog. Vollbetreuung ausmacht, übernimmt der Kläger nicht. Seine Hauptaufgaben bestehen daher in der Regelung von Fragen, die mit der Finanzierung des Bauvorhabens im Zusammenhang stehen. Dies ergibt sich auch aus dem Muster eines Bauherrnbetreuungsvertrages (Anlage 7a WFB 1957, MinBl NW 1964, 243), nach dem der Kläger gemäß Nr. 20 Abs. 3 WFB seine Verträge mit den Bauherren abzuschließen hat.

Diese Tätigkeit des Klägers ist mit dem Beruf eines Architekten nicht in wesentlichen Punkten vergleichbar. Das Berufsbild des Architekten ist entscheidend gekennzeichnet durch die künstlerisch gestaltende Tätigkeit, wie sie etwa im Entwerfen von Plänen für Bauwerke zum Ausdruck kommt. Daneben treten die anderen Aufgaben, die von Architekten übernommen werden, in den Hintergrund. Allenfalls die Bauleitung und die Überwachung der Bauausführung können noch typische Architektenleistungen darstellen. Die finanzielle Betreuung aber gehört grundsätzlich nicht zu den Aufgaben eines freischaffenden Architekten (Roth/Gaber/Hartmann, Kommentar zum Vertragsrecht und zur Gebührenordnung für Architekten, 10. Aufl., S. 112 ff.). Auch der am häufigsten vorkommende Typ der Architektenverträge sieht sämtliche Architektenleistungen von der Planung bis zur örtlichen Bauaufsicht vor, ohne die Finanzierung zu umfassen. Von der Vorstellung, daß die finanzielle Betreuung der Bauherren nicht zu den eigentlichen Aufgaben eines Architekten gehöre, geht auch die Gebührenordnung für Architekten aus. Die Mitwirkung an der Finanzierung des Bauvorhabens ist in § 19 der Gebührenordnung unter den dort genannten Entwurfs- und Bauleitungsaufgaben nicht erwähnt. Eine Vergütung kann allenfalls nach § 3 der Gebührenordnung in Betracht kommen, sofern sie gesondert vereinbart ist (vgl. Urteil des BGH vom 3. Februar 1964 VIII ZR 135/62, NJW 1964, 1024). Die wirtschaftliche (finanzielle) Betreuung, wie sie der Kläger durchführt, kann danach von einem Architekten zwar übernommen werden. Dies ergibt sich auch aus § 1 Abs. 4 ArchG NW. Doch stellt sie dann lediglich eine zur Hauptleistung hinzutretende Nebenaufgabe dar. Die Übernahme einer solchen Nebenaufgabe eines Architekten reicht nicht aus, um die Tätigkeit des Klägers als architektenähnlich und damit als freiberuflich nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG erscheinen zu lassen (vgl. BFH-Urteil IV 61/61 u. a. U). Für die Zeit vor dem Inkrafttreten des Architektengesetzes im Lande Nordrhein-Westfalen kann nichts anderes gelten, weil das Berufsbild des Architekten, von dem der Senat ausgeht, auch schon vor Erlaß dieser gesetzlichen Regelung bestand und in ihr lediglich eine Beschreibung durch den Gesetzgeber fand. Auch eine Ähnlichkeit mit den übrigen, vom Kläger genannten freien Berufen ist nicht feststellbar. Zu den Aufgaben der Rechtsanwälte und Steuerbevollmächtigten gehört es, ihre Mandanten in allen Rechtsangelegenheiten bzw. allen Steuerfragen zu beraten und zu vertreten. Zu einer so umfassenden Beratung und Vertretung ist der Kläger weder tatsächlich (es fehlt ihm die entsprechende Ausbildung) noch rechtlich (vgl. Gesetz zur Verhütung von Mißbräuchen auf dem Gebiet der Rechtsberatung und § 107a AO) in der Lage. Entsprechendes gilt für die Tätigkeit des vereidigten Buchprüfers. Der beratende Betriebswirt befaßt sich nach der Feststellung des BFH im Urteil IV 61/61 u. a. U mit allen Fragen der Unternehmensleitung, die üblicherweise Gegenstand eines betriebswirtschaftlichen Studiums sind. Zu ihnen gehören besonders Fragen der Finanzierung, der Gestaltung der Buchführung, der Betriebsabrechnung und der Organisation. Zu den wesentlichen Aufgaben des Klägers gehört zwar auch die Beratung in Finanzierungsfragen, doch werden der beratende Betriebswirt und der Baubetreuer auf so verschiedenen Gebieten tätig, daß eine Ähnlichkeit ihrer Berufe nicht angenommen werden kann. Der Baubetreuer tritt nach außen im Namen und für Rechnung der Bauherren auf. Seine Beratung erstreckt sich nur auf Fragen, die mit der Planung und der Errichtung von Bauwerken im Zusammenhang stehen. Der beratende Betriebswirt dagegen hat sich mit den Problemen zu befassen, die mit der Führung eines gewerblichen Unternehmens im Zusammenhang stehen. Er tritt nach außen hin nicht in Erscheinung. Der Umstand, daß die Tätigkeit des Klägers gewisse Merkmale aller genannten Berufe enthält, genügt nicht.

Daß die Betätigung des Klägers nicht nur im Interesse seiner Auftraggeber, sondern auch im öffentlichen Interesse liegt, kann für sich allein nicht zur Annahme einer freien Berufstätigkeit führen. Dies ergibt sich aus der Rechtsprechung des BFH zu den nach § 54 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes über Arbeitsvermittlung und Arbeitslosenversicherung beauftragten Arbeitsvermittlern (zuletzt BFH-Urteil vom 18. April 1972 VIII R 50-51/66 u. a. , BFHE 105, 469, BStBl II 1972, 624).

Die Annahme einer freiberuflichen Tätigkeit des Klägers läßt sich auch nicht aus § 12 Abs. 2 Nr. 6a UStG 1967 ableiten. Nach dieser Vorschrift unterliegen die der freiberuflichen Tätigkeit entsprechenden Leistungen der wohnungswirtschaftlichen Betreuungsunternehmen dem ermäßigten Steuersatz. Damit ist nicht gesagt, daß alle Leistungen eines wohnungswirtschaftlichen Betreuungsunternehmens freiberuflicher Art seien, sondern nur, daß die typischen freiberuflichen Tätigkeiten im Rahmen eines solchen Unternehmens, für die bei einem Einzelunternehmer nach § 12 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1967 der ermäßigte Steuersatz anzuwenden ist, begünstigt sind (vgl. BFH-Urteil vom 3. Februar 1972 V R 123/71, BFHE 105, 73, BStBl II 1972, 402).

2. Soweit der Rechtsstreit den Gewerbesteuermeßbetrag für 1962 betrifft, kann der Senat in der Sache selbst nicht entscheiden. Seit dem Beginn der Verjährung (§ 145 AO a. F.) und der Durchführung der Betriebsprüfung im Jahre 1968 liegt ein Zeitraum von mehr als fünf Jahren (§ 144 AO a. F.). Der Gewerbesteueranspruch 1962 ist deshalb verjährt und seine Geltendmachung ausgeschlossen, wenn nicht eine Unterbrechung der Verjährung eingetreten ist. Ob dies zutrifft, kann der Senat nicht feststellen. Die Sache muß deshalb an die Vorinstanz zurückverwiesen werden. Das FG wird insbesondere zu prüfen haben, ob durch eine Aufnahme des Klägers in den Prüfungsgeschäftsplan der Betriebsprüfungsstelle (vgl. BFH-Urteil vom 6. Dezember 1963 IV 169/62 S, BFHE 78, 563, BStBl III 1964, 214) die Verjährung unterbrochen wurde.

Fundstellen

Haufe-Index 70895

BStBl II 1974, 447

BFHE 1974, 464